Jurnalul „IFRS în practică”

Marea majoritate a IFRS-urilor existente guvernează schimbările în poziția financiară a entităților raportoare. Cu toate acestea, IAS 18 Venituri a fost o excepție, deoarece a reglementat cifrele din contul de profit și pierdere. Noul IFRS 15 „Venituri din contracte cu clienții” adoptat în 2014 a schimbat conceptul de recunoaștere a venitului (performanță) în conceptul de recunoaștere a modificărilor activelor și datoriilor (poziție). Să ne dăm seama ce este.

IFRS 15 este rodul unui efort comun de a aduce standardele internaționale mai aproape de US GAAP, ca parte a proiectului de convergență. Noul standard are scopul de a stabili principii pentru raportarea informațiilor despre natura, cantitatea, momentul și incertitudinea veniturilor și fluxurilor de numerar care decurg dintr-un contract cu un client.

Principiul cheie este de a recunoaște venitul ca reprezentând transferul bunurilor sau serviciilor promise către cumpărător la o sumă care reflectă contravaloarea la care vânzătorul se așteaptă să aibă dreptul în schimbul unor astfel de bunuri sau servicii.

Definiții de bază

Tratat - un acord între două sau mai multe părți care creează drepturi și obligații executorii (așa cum sunt definite în Cod Civil RF).

Activ contractual este dreptul unei entități la o contraprestație în schimbul unor bunuri sau servicii pe care entitatea le-a transferat unui client atunci când acest drept este condiționat de altceva decât expirarea unei perioade de timp specificate (de exemplu, îndeplinirea de către entitate a anumitor obligații în viitor). ).

obligatie contractuala este obligația unei entități de a transfera bunuri sau servicii către un client pentru care entitatea a primit contraprestație (sau suma contraprestației deja plătibilă) de la client.

Sursa de venit reprezintă o creștere a beneficiilor economice în perioada de raportare sub formă de încasări sau o îmbunătățire a calității activelor sau o scădere a valorii datoriilor care are ca rezultat o creștere a capitalurilor proprii care nu este legată de contribuțiile participanților la capitaluri proprii.

Venituri este venitul care apare în cursul obișnuit al activității.

Luați în considerare două situații: 1) când plata conform contractului se face după primirea mărfii și 2) opțiunea cu efectuarea unei plăți în avans.

Exemplu

Organizația încheie un acord pentru o sumă totală de 4.000 de mii de ruble. pentru furnizarea de plăci și adeziv pentru plăci (3.000 de mii de ruble, respectiv 1.000 de mii de ruble).

1. În condițiile contractului, obligația de plată ia naștere după primirea tuturor materialelor prevăzute în contract.

Dt „Activ conform contractului” 3000 de ruble.

Kt "Venituri" 3000 de mii de ruble.

Pe 10 ianuarie, adezivul pentru faianță este expediat și ia naștere dreptul de a solicita despăgubiri conform contractului:

Dt „Conturi de încasat” 4000 de mii de ruble;

Kt "Venituri" 1000 de mii de ruble.

Kt „Activ conform contractului” 3000 de mii de ruble.

CT „Conturi de încasat” 4000 mii de ruble;

2. În cazul în care se primește o plată în avans, vânzătorul are o „obligație contractuală” de a livra bunurile, care încetează la livrarea bunurilor, concomitent cu recunoașterea veniturilor.

Dt "Cash" 4000 de mii de ruble;

CT „Obligații din contract” 4000 de mii de ruble.

La livrarea mărfurilor, obligațiile se sting concomitent cu recunoașterea veniturilor:

Dt „Obligații în baza contractului” 4000 de mii de ruble;

Kt "Venituri" 4000 de mii de ruble.

Acest exemplu ilustrează faptul că veniturile nu corespund neapărat unei creanțe, dar pot corespunde unui cont de active contractuale în cazul în care cumpărătorul nu și-a asumat încă o obligație de plată după expediere. La fel, la primire Bani de la cumpărător sub formă de plată în avans, societatea are deja o „Obligație în baza contractului”.

Obligația de a efectua(obligatie de executare)– promisiunea în contractul cu cumpărătorul de a transfera cumpărătorului

Standardul introduce termenul« obligația de executare"– acestea. promisiunea din contractul cu cumpărătorul de a transfera cumpărătorului (a nu se confunda cu obligația din contract):

• un bun sau serviciu (sau un pachet de bunuri sau servicii) care este distinct;

Important!

Acesta este punctul cheie al standardului - descompunerea contractului în obligații de performanță separate și evaluarea acestora.

Luați în considerare un exemplu clasic care ilustrează aplicarea standardului în general și acest concept în special.

Exemplu

Companie IT - dezvoltator software transferuri către cumpărător: o licență pentru program, servicii de instalare pentru program, actualizări de software timp de trei ani și furnizarea de suport tehnic pentru utilizatori timp de trei ani.

Software-ul este livrat mai întâi. Serviciile de instalare sunt voluntare și sunt furnizate în funcție de capacitatea tehnică a utilizatorului programului. Aceste servicii nu schimbă programul în sine. În plus, indiferent de actualizările regulate și de disponibilitatea suportului tehnic, programul își realizează funcționalitatea.

Astfel, acest contract conține patru obligații de performanță, astfel încât pentru fiecare este necesar să se determine prețul acesteia și momentul recunoașterii veniturilor.

Preț de vânzare independent reprezintă prețul la care o entitate ar vinde un bun sau serviciu promis unui client în mod individual. Informații despre preț pot fi obținute în tarife sau lista de prețuri a organizației.

Cumpărător O parte care a încheiat un contract cu o entitate pentru a primi bunuri sau servicii care rezultă din activitățile obișnuite ale entității în schimbul unei contraprestații.

Tipuri de contracte excluse din domeniul de aplicare al IFRS 15

Noul model de recunoaștere a veniturilor nu se aplică:

• contracte de leasing care sunt contabilizate conform IAS 17 Contracte de leasing;
• contracte de asigurare care intră sub incidența IFRS 4 Contracte de asigurare;
• instrumente financiare și alte drepturi sau obligații contractuale care intră în domeniul de aplicare al IFRS 9 Instrumente financiare, IFRS 10 Situații financiare consolidate, IFRS 11 Lucru in echipa, IAS 27 Situații financiare individuale și IAS 28 Investiții în entități asociate și asocieri în participație;
• acorduri care prevăd schimburi nemonetare între organizații din aceeași linie de activitate cu scopul de a facilita vânzările către cumpărători sau potențiali cumpărători;
• venituri sub formă de dobânzi sau dividende. Această excepție decurge din scopul standardului de a reglementa relațiile în cadrul contractelor cu clienții, în timp ce veniturile sub formă de dobânzi și dividende apar pe alte temeiuri legale.

Notă!

Dacă contractul implică îndeplinirea unor obligații, dintre care unele sunt guvernate de alte standarde, se aplică mai întâi cerințele altor standarde (în ceea ce privește separarea componentelor tranzacției și evaluarea inițială a valorii acestora), iar suma rămasă este alocată la rezultatele supuse IFRS 15. Atunci când, în acest caz, prețul tranzacției este redus cu o sumă estimată în conformitate cu alte IFRS. În absența cerințelor relevante în alte standarde, se aplică IFRS 15.

Exemplu

Organizația încheie un contract de furnizare de mașini agricole cu plata în rate pe 10 ani. Pe toată durata contractului, organizația asigură serviciul gratuit de întreținere a echipamentelor. Acest contract are în mod evident două componente, dintre care una, un leasing financiar, trebuie contabilizată conform IAS 17 Contracte de leasing, iar cealaltă componentă de întreținere trebuie contabilizată conform IFRS 15, cu prețul tranzacției alocat pe baza prețului individual de vânzare.

Model de analiză

Standardul nu stabilește reguli specifice pentru recunoașterea și măsurarea veniturilor, el conține un set de principii pentru luarea deciziilor independente, pe care experții le-au numit „modelul de analiză în cinci pași (cinci pași)” (vezi figura).

Conform acestui model, veniturile ar trebui recunoscute atunci când (sau pe măsură ce) entitatea transferă controlul asupra bunurilor (serviciilor) către client și în suma pe care entitatea estimează că ar fi îndreptățită să o primească. Pe baza acestui fapt, veniturile sunt recunoscute în timp (într-o manieră care reflectă performanța entității) sau la un anumit moment în timp (momentul în care este transferat controlul).

Fiecare dintre cele cinci etape impune conducerii entității să exercite o rațiune semnificativă, în consultare cu auditorii săi, cu privire la aplicarea principiului de bază al recunoașterii veniturilor, în special în stabilirea momentului în care controlul este transferat atunci când se evaluează dacă veniturile sunt adecvate pentru a fi recunoscute. În opinia autorului, abordarea utilizată anterior pentru a evalua transferul „riscurilor și recompenselor” asociate unui produs sau serviciu nu mai este un indicator cheie pentru recunoașterea veniturilor.

Pasul 1. Identificarea contractului. Un contract este considerat încheiat în sensul IFRS 15 atunci când:

• părțile la contract au aprobat contractul (în scris verbal sau în conformitate cu alte practici normale de afaceri) și se angajează să îndeplinească obligațiile stipulate prin contract;
• entitatea poate identifica drepturile fiecărei părți cu privire la bunurile sau serviciile care urmează să fie transferate;
• entitatea poate identifica termene de plată pentru bunurile sau serviciile care urmează să fie transferate;
• contractul are substanță comercială (adică riscurile, calendarul sau viitoarele fluxuri de numerar ale entității sunt de așteptat să se modifice ca urmare a contractului);
• este probabil ca entitatea să primească contraprestația la care are dreptul în schimbul bunurilor sau serviciilor care vor fi transferate clientului. La evaluarea probabilității de a primi o rambursare, o entitate trebuie să ia în considerare numai capacitatea și intenția clientului de a plăti rambursarea la scadență.

În unele cazuri, în scopul recunoașterii veniturilor, este necesar să se combine mai multe contracte cu caracteristici similare și să le contabilizeze ca un singur (unic) contract dacă unul sau mai multe dintre următoarele criterii sunt îndeplinite:

• dacă contractele au fost încheiate ca un pachet cu un singur scop comercial;
• dacă valoarea remunerației plătibile în temeiul unui contract depinde de prețul sau de executarea altor contracte;
• dacă bunurile sau serviciile promise în contract, sau unele dintre bunurile sau serviciile promise în fiecare contract din pachetul de contracte, reprezintă o singură obligație de îndeplinit.

IFRS 15 definește o abordare a contabilizării modificărilor (modificărilor) aduse unui contract, care, în funcție de termenii acestora, pot fi contabilizate ca un nou contract sau ca o modificare a contractului inițial. Modificarea este înțeleasă ca o modificare a prețului sau a obiectului contractului. Contractul este recunoscut ca nou dacă:

• în conformitate cu termenii acestuia, volumul suplimentar de bunuri sau servicii este separabil și mărește sfera contractului;
• prețul bunurilor sau serviciilor conform contractului este majorat cu o sumă de contraprestație care reflectă prețul de vânzare independent al volumului suplimentar de bunuri sau servicii și orice ajustare adecvată a prețului respectiv pentru a reflecta circumstanțele contractului respectiv.

În caz contrar, se ia în considerare modificarea contractului:

• prospectiv (prin alocarea prețului de tranzacție revizuit rămas la obligațiile contractuale rămase);
• retroactiv (pentru obligațiile care sunt decontate pe o perioadă de timp și decontate parțial la data modificării, rezultând o ajustare cumulativă a veniturilor la data modificării contractului).

Alegerea opțiunii contabile depinde de faptul dacă bunurile sau serviciile rămase și care nu au fost încă livrate în temeiul contractului diferă de cele care au fost livrate înainte de modificarea contractului. Dacă mărfurile rămase sunt distincte, atunci trebuie aplicată contabilitatea prospectivă; dacă nu se pot distinge, atunci trebuie aplicată contabilitatea retroactivă.

Dacă modificarea se referă atât la bunuri sau servicii distincte, cât și la care nu se pot distinge, atunci modificarea este recunoscută numai în ceea ce privește obligațiile restante (bunuri sau servicii nefurnizate)

Exemplu

Acordul prevede transferul a 1000 mp. m de gresie pentru 500.000 de ruble. (500 de ruble pe 1 mp). Livrarea se efectuează conform programului (100 mp pe săptămână timp de trei luni). În timpul procesului de livrare, a devenit clară necesitatea unei încă 400 de mp. m (600 de ruble pe 1 mp). Volumul suplimentar va fi livrat conform aceluiași program.

Deoarece furnizarea suplimentară este vândută la un preț separat și este diferită de bunurile inițiale, venitul din modificarea contractului este tratat ca un contract separat și nu afectează veniturile din contractul inițial. Astfel, după îndeplinirea obligațiilor din contract, organizația recunoaște venituri în valoare de 500.000 de ruble. conform contractului inițial și 240.000 de ruble. prin modificare.
Dacă se oferă o reducere pentru un anumit volum de mărfuri (să zicem, la comanda unui volum mai mare de 1.000 mp, prețul este de 480 de ruble pe 1 mp de plăci), atunci prețul se va modifica pentru întregul domeniu al aprovizionare și se va ridica la 672.000 de ruble. (1400 mp x 480 ruble), deoarece aprovizionare suplimentară are loc în cadrul aceluiași contract. Prin urmare, veniturile vor fi recunoscute în valoare de 480.000 RUB, respectiv. (1000 mp x 480 ruble) și 192.000 ruble. (400 mp x 480 ruble). Deși elementul din noul contract este distinct, ajustarea veniturilor se face cumulativ.

Pasul 2: Identificarea obligațiilor de executare. Identificarea unei obligații de executare este identificarea unităților de cont cărora ar trebui să li se aloce prețul tranzacției și pentru care ar trebui recunoscut venitul. La începutul contractului, toate bunurile sau serviciile promise clientului trebuie evaluate și fiecare promisiune de transfer trebuie identificată ca o obligație de execuție:

• un bun sau serviciu (sau un pachet de bunuri sau servicii) care este distinct sau
• un set de bunuri sau servicii distincte care sunt în mod substanțial aceleași și sunt transferate clientului în același mod.

Un număr de bunuri sau servicii distincte de bunuri sau servicii cu aceleași modele de transfer sunt contabilizate ca îndeplinirea unei singure obligații contractuale dacă sunt îndeplinite următoarele condiții:

• fiecare articol distinct promis și livrat ulterior cumpărătorului este o obligație de îndeplinit într-o perioadă de timp;
• aceeași metodă de măsurare va fi utilizată pentru măsurarea progresului în temeiul contractului în vederea îndeplinirii integrale a obligațiilor de a transfera către cumpărător fiecare bun sau serviciu distinct din cadrul seriei.

Notă!

Caracteristica decisivă este „distincitatea” bunului sau serviciului (pachet de bunuri sau servicii): dacă bunurile sau serviciile sunt separabile unele de altele, obligația de a le transfera este contabilizată separat în scopul recunoașterii veniturilor. Un bun sau serviciu este distinct dacă clientul poate folosi (beneficia) bunul sau serviciul pe cont propriu sau împreună cu alte resurse care sunt ușor disponibile clientului, iar promisiunea entității de a transfera bunul sau serviciul către client este identificată separat. din alte promisiuni din contract.

Exemplu

O companie IT - dezvoltator de software transferă cumpărătorului o licență pentru program, servicii de instalare pentru program, actualizări de software timp de trei ani, precum și suport tehnic pentru utilizatori timp de trei ani. În acest caz, toate bunurile și serviciile sunt separabile, deoarece fiecare dintre ele poate fi achiziționată separat și nu sunt componente ale unui obiect complex.

Un alt exemplu: un integrator de sistem predă clientului un server puternic, personalizat la nevoile clientului. Obiectul include echipamentul propriu-zis, asamblat la cerere individuală, și software adaptat clientului. În plus, pentru a respecta termenii garanției, integratorul instalează în mod independent obiectul și îl întreține timp de trei ani.

În acest caz, vânzarea serverului nu este separabilă de serviciile de instalare, deoarece clientul nu va putea folosi echipamentul fără instalare și, în consecință, veniturile sunt recunoscute după transferul echipamentului și furnizarea de servicii pentru acesta. instalare, ținând cont de întreținerea ulterioară. garanțieși întreținerea, de asemenea, nu pot fi separate de acest echipament, întrucât un alt integrator nu va întreprinde un astfel de serviciu fără a furniza echipamentul în sine.

Pentru a testa inseparabilitatea, trebuie puse următoarele întrebări:

• bunurile și/sau serviciile sunt strâns interconectate și transferul lor către cumpărător impune furnizorului să furnizeze servicii individuale pentru bunurile livrate și/sau într-un complex, așa cum este prevăzut de termenii contractului?
• pachetul de bunuri si/sau servicii a fost modificat sau personalizat substantial in vederea indeplinirii contractului?

Determinarea prețului operațiunii. Prețul tranzacției este valoarea contraprestației la care o entitate se așteaptă să aibă dreptul în schimbul transferului bunurilor sau serviciilor promise către un client. Prețul exclude taxele și sumele primite în numele terților (ex. taxa pe valoarea adăugată, taxa pe vânzări). Contravaloarea promisă în cadrul unui contract cu un client poate include sume fixe, sume variabile sau ambele.

La stabilirea prețului tranzacției se iau în considerare următoarele:

1. Rambursare variabilă. Modificări datorate reducerilor, reducerilor speciale, rambursărilor, creditelor, reducerilor de preț, stimulentelor, bonusurilor de performanță, penalităților sau altor elemente similare și în funcție de apariția unui eveniment viitor (eligibilitate pentru o rambursare, bonus de finalizare a etapei etc.). .). De exemplu, o companie oferă servicii de promovare a unui site pe Internet, iar contractul prevede o remunerație variabilă în funcție de traficul site-ului;
2. Limitarea estimărilor de compensare variabilă. Contraprestația variabilă este recunoscută cu condiția ca, atunci când incertitudinea este rezolvată, să nu existe o scădere semnificativă a veniturilor recunoscute;
3. Existenta unei componente semnificative de finantare in contract. Prețul tranzacției este ajustat pentru efectul valorii în timp a banilor în cazul în care condițiile de plată convenite între părțile la contract (explicit sau implicit) oferă clientului sau entității un beneficiu semnificativ din finanțarea transferului de bunuri sau servicii către client. ;
4. Compensații nemonetare. Valoarea contraprestației fără numerar este măsurată la valoarea justă. Dar dacă nu se pretează la o astfel de evaluare rezonabilă, atunci contraprestația este estimată indirect, prin determinarea prețului de vânzare de sine stătător al bunurilor sau serviciilor;
5. Rambursarea plătibilă cumpărătorului. Rambursarea (transfer direct de fonduri, precum și credit, cupon, voucher etc.) reduce prețul tranzacției și, în consecință, veniturile. Data în acest caz va fi cea mai recentă dintre două evenimente: transferul de bunuri și/sau servicii; organizația plătește/promite să plătească rambursarea.

După cum sa menționat mai sus, prețul tranzacției este ajustat pentru efectul valorii în timp a banilor dacă contractul include o componentă financiară semnificativă. Indicatorii prezenței unei astfel de componente sunt diferența dintre valoarea contraprestației promise și prețul de vânzare „în numerar” și intervalul de timp așteptat dintre livrare și plată de mai mult de un an.

Pentru a ajusta comisionul, o entitate ar trebui să utilizeze o rată de actualizare care să reflecte riscul de credit specific destinatarului finanțării și posibilele garanții privind datoria financiară. Această rată de actualizare este fixă ​​și nu este ajustată ca urmare a modificărilor ratelor dobânzii sau a altor circumstanțe.

Alocarea prețului tranzacției obligațiilor de execuție. Cele mai sensibile la această problemă sunt industriile IT: software, telecomunicații etc. Dacă există mai multe componente contractuale (obligații de performanță), alocați întregul preț al tranzacției fiecărei componente într-o sumă care să reflecte valoarea contraprestației la care entitatea se așteaptă să aibă dreptul. Baza acestei distribuții este în primul rând prețul relativ al vânzării individuale, ținând cont de distribuirea reducerilor și distribuția compensației variabile.

Prețul de vânzare independent utilizează în principal prețul observat al unui bun sau serviciu atunci când o entitate vinde acel bun sau serviciu separat, în circumstanțe similare, unor clienți similari. Dacă acest lucru nu este disponibil, atunci ținând cont de analiza condițiilor de piață, factorii specifici organizației, informații despre cumpărător sau clasa de cumpărători, se utilizează abordări:

• abordare bazată pe ajustat evaluarea de piata. O entitate poate analiza piața în care vinde bunuri sau servicii și poate determina prețul pe care un cumpărător de pe acea piață ar fi dispus să-l plătească pentru acele bunuri sau servicii. Această abordare poate implica, de asemenea, utilizarea prețurilor concurenților entității pentru bunuri sau servicii similare și ajustarea acelor prețuri în măsura necesară pentru a reflecta costurile și marjele entității;
• abordare bazată pe costurile așteptate plus marja. O entitate își poate prognoza costurile așteptate pentru îndeplinirea unei obligații de performanță și apoi poate adăuga o marjă adecvată pentru acel bun sau serviciu;
• abordare reziduală. O entitate poate estima prețul de vânzare independent pe baza prețului total al tranzacției minus suma prețurilor de vânzare independente observate ale altor bunuri sau servicii promise în contract. Această abordare se aplică numai dacă contraprestația pentru un bun sau serviciu variază semnificativ în momentul vânzării sau prețul pentru acesta nu este stabilit.

Reducerea reprezintă excesul prețurilor de vânzare de sine stătătoare față de valoarea rambursării promise. Se distribuie proporțional cu toate obligațiile din contract, cu excepția cazurilor în care poți fi sigur că se referă la una anume.

Repartizarea contraprestației variabile, dimpotrivă, are loc în primul rând, la o anumită obligație din contract și numai dacă acest lucru nu este posibil, atunci proporțional cu toate obligațiile.

Notă!

În cazul unei modificări de preț fără modificarea contractului (de exemplu, din cauza rezolvării incertitudinii), distribuția modificării are loc după aceleași principii ca și distribuția inițială.

Una sau mai multe, dar nu toate, sarcinile de schimbare pot fi alocate numai dacă există dovezi ale unei relații directe cu acestea. În toate celelalte cazuri, modificarea prețului fără modificarea contractului este alocată pro rata și recunoscută în perioada în care a avut loc modificarea prețului.

Recunoașterea veniturilor. O entitate recunoaște venitul atunci când sau ca o obligație de performanță este îndeplinită prin transferarea controlului asupra bunului sau serviciului către client.

Notă!

În momentul în care sunt primite și utilizate, bunurile și serviciile sunt active, chiar dacă există doar pentru o clipă (cum este cazul multor servicii). Controlul asupra unui activ se referă la capacitatea de a direcționa utilizarea activului și de a obține în mod substanțial toate beneficiile rămase din activ.

În timpul fazei de transfer al controlului, este necesar să se determine dacă controlul este transferat la un anumit moment sau într-o anumită perioadă de timp. Veniturile sunt recunoscute pe parcursul perioadei dacă sunt îndeplinite oricare dintre următoarele criterii:

• clientul primește și consumă simultan beneficiile asociate cu entitatea care își îndeplinește obligația specificată pe măsură ce aceasta este îndeplinită. De exemplu, venitul dintr-un abonament anual la o revistă este recunoscut lunar la 1/12 din costul acesteia;
• în procesul de satisfacere a obligației de performanță a entității, este creat sau îmbunătățit un activ (de exemplu, lucrări în curs) asupra căruia clientul obține controlul pe măsură ce activul este creat sau îmbunătățit (de exemplu, construcția unei proprietăți);
• executarea de către entitate a obligației sale nu are ca rezultat crearea unui activ pe care să-l poată utiliza în scopuri alternative, iar entitatea are un drept sigur de a primi plata pentru partea din lucrările contractuale finalizate până în prezent (de exemplu, dezvoltarea proiect de inginerie pentru o anumită clădire).

Pentru fiecare obligație de performanță îndeplinită în cursul unei perioade, veniturile sunt recunoscute în acea perioadă în funcție de măsura în care obligația este îndeplinită.

Costurile contractuale

Distingeți între costurile de încheiere și de executare a unui contract.

Costurile contractului sunt recunoscute ca activ dacă se preconizează că vor fi recuperate.

Costurile pentru îndeplinirea unui contract (cu excepția cazului în care sunt acoperite de un alt standard, cum ar fi IAS 2 Stocuri) sunt recunoscute ca activ numai atunci când sunt îndeplinite toate următoarele condiții:

• se referă la un anumit tratat (existent sau foarte probabil);
• crearea sau îmbunătățirea calității resurselor pentru îndeplinirea obligațiilor din contract;
• sunt de așteptat să fie rambursate.

Organizația desfășoară tipuri diferite costurile în cursul activităților lor. Unele dintre ele sunt recunoscute ca activ până la recunoașterea veniturilor, iar altele sunt recunoscute ca cheltuieli pe măsură ce apar:

Exemplu

Organizația - furnizor de materiale de construcție a câștigat licitația pentru aprovizionare. Participarea la licitație a fost însoțită de cheltuieli:

documentația proiectului - 100 de mii de ruble;

securitatea cererii și contractului - 500 de mii de ruble;

remunerația pentru un specialist al departamentului de vânzări - 50 de mii de ruble.

Conform IFRS (IFRS) 15, organizația recunoaște un activ în valoare de 50 de mii de ruble. ca costuri suplimentare asociate încheierii contractului, care vor fi rambursate pe baza rezultatelor furnizării materialelor. Costurile de dezvoltare documentatia proiectului vor fi recunoscute ca o cheltuială, deoarece acestea nu depind de câștigarea licitației. Oferta și garanția contractuală va fi contabilizată ca un activ în conformitate cu IAS 39 Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare, punctul 37.

Amortizare și depreciere

Un activ recunoscut în condițiile descrise mai devreme este amortizat (adică cheltuit) în mod sistematic în raport cu bunul sau serviciul transferat clientului în conformitate cu contractul respectiv.

O entitate recunoaște o depreciere a unui astfel de activ dacă valoarea sa contabilă depășește:

• valoarea rămasă a indemnizației (pierderile din contract);
• valoarea costurilor direct legate de furnizarea de bunuri sau servicii care nu au fost recunoscute anterior drept cheltuieli (costul activului incorect format).

Pentru estimarea sumei compensației se ia în considerare prețul tranzacției, ajustat pentru riscul de credit al cumpărătorului.

Deprecierea unui activ conform contractului este efectuată după un test de depreciere a activelor reglementate de alte standarde (IAS 2 Stocuri, IAS 16 Imobilizări corporale și IAS 38 Imobilizări necorporale). O pierdere recunoscută anterior este reluată integral sau parțial prin profit sau pierdere atunci când deprecierea încetează, cu condiția ca valoarea contabilă a activului să nu depășească ceea ce ar fi fost dacă nu ar fi fost recunoscută nicio depreciere.

Prezentarea contractului cu cumparatorul in raportare

După cum s-a discutat la începutul acestui articol, standardul a mutat recunoașterea veniturilor în situația poziției financiare, în care, pe măsură ce una dintre părți îndeplinește orice obligație conform unui contract, entitatea prezintă contractul fie ca activ, fie ca datorie conform contractul. Separat, creanțele sunt prezentate drept drepturi necondiționate la rambursare (adică dependente doar de trecerea timpului).

Recunoașterea unei datorii în temeiul unui contract la primirea unei compensații (primirea unui avans) este o întâmplare comună. Un punct important, deși există în IAS 18, este obligația unei entități de a recunoaște o datorie contractuală în momentul în care este recunoscut un drept necondiționat la contraprestație.

Exemplu

Conform contractului, cumpărătorul este obligat să vireze avansul în termen de o lună. Există amenzi pentru întârziere și o amendă mare pentru rezilierea contractului. Obligația din contract este recunoscută de organizație după această lună, indiferent de primirea unui avans. O datorie contractuală este obligația unei entități de a transfera bunuri sau servicii către un client pentru care entitatea a primit contraprestație (sau este datorată) de la client.

Transferul unui bun sau serviciu înainte ca contravaloarea să fie primită sau înainte de apariția unui drept necondiționat asupra contraprestației este prezentat ca un activ contractual, care este dreptul entității la contraprestație în schimbul bunurilor sau serviciilor transferate de entitate către client. O entitate trebuie să evalueze un activ contractual pentru depreciere și să prezinte și să prezinte informații despre depreciere în conformitate cu IFRS 9.

După recunoașterea inițială a unei creanțe în baza unui contract, orice diferență între evaluarea creanțelor în conformitate cu IFRS 9 și valoarea corespunzătoare a veniturilor recunoscute trebuie prezentată ca o cheltuială (de exemplu, ca o pierdere din depreciere).

Pentru a înțelege diferența dintre un activ contractual și o creanță, este necesar să se analizeze și să se evalueze separat drepturile și obligațiile părților la contract. Cu alte cuvinte,. inițierea și îndeplinirea obligației unei entități de a transfera un bun sau serviciu rezultă în recunoașterea unui activ sau a unei datorii. Apariția și îndeplinirea obligațiilor cumpărătorului în baza contractului conduce la apariția creanțelor sau la rambursarea acestora.

Standardul cere organizațiilor să dezvăluie suficiente informații pentru a permite utilizatorilor să facă acest lucru raportare financiară să înțeleagă natura, amploarea, momentul și incertitudinea veniturilor și a fluxurilor de numerar care decurg din contractele cu clienții.

În concluzie, nu toate industriile vor fi supuse unor modificări semnificative ca urmare a intrării în vigoare a IFRS 15. Cu toate acestea, toate entitățile trebuie să evalueze în mod independent amploarea unui astfel de impact, inclusiv:

• cele mai semnificative tipuri de fluxuri de venituri și principalele tipuri de contracte care generează acest venit, cu o atenție deosebită contractelor reportate pe termen lung, inclusiv condițiilor lor semnificative care afectează recunoașterea activelor și datoriilor în temeiul contractului, precum și veniturile; ;
• legislația națională și internațională care reglementează îndeplinirea obligațiilor din contractele cu cumpărătorii;
• necesitatea de a face modificări la Sisteme de informare date privind contractele relevante în scopul recunoașterii veniturilor în conformitate cu IFRS 15, precum și în sistemele de control intern, indicatori cheie de performanță (KPI), remunerații, bonusuri și programe de loialitate;
• necesitatea modificării proceselor de afaceri pentru schimbul de informații între contabili și cei responsabili de vânzări pentru recunoașterea corectă și la timp a veniturilor, activelor și pasivelor în baza contractului;
• impactul noilor abordări ale recunoașterii veniturilor asupra rezultatelor financiare, activelor și pasivelor, indicatorilor de performanță, inclusiv din punctul de vedere al investitorilor, precum și implementării acordurilor.

În ciuda faptului că, după lungi discuții, IASB a amânat intrarea în vigoare a standardului la 1 ianuarie 2018, păstrând totodată posibilitatea utilizării timpurii a acestuia, este indicat ca companiile să dezvolte abordări ale aplicării lui în prealabil.

2015-02-24 30

IFRS 15 Venituri din contracte cu clienții: scurtă recenzie prevederile noului standard

KFO nr. 9 2014
Asadova E.V.,
Director al PwC Rusia

Articolul a fost furnizat de editorii revistei „Raportare financiară corporativă. Standarde Internaționale” în cadrul proiectului comun „Metodologie IFRS pentru Companii și Experți” al Editurii Metodologie și Academiei Financiare Aktiv pentru experți în domeniul IFRS.

Întreaga metodologie IFRS, comentariile experților, evoluțiile practice, recomandările din industrie sunt disponibile cu un abonament anual și semestrial la jurnal.

IFRS 15 Venituri din contracte cu clienții (denumit în continuare IFRS 15) introduce un nou model de recunoaștere a veniturilor și introduce o creștere semnificativă a cerințelor de prezentare. Standardul va afecta cu siguranță și, în multe cazuri, se va schimba semnificativ, abordările actuale ale companiilor în ceea ce privește recunoașterea veniturilor. Scopul acestui articol este de a revizui anumite prevederi teoretice ale standardului și de a analiza modul în care acestea vor afecta abordările actuale ale companiilor în ceea ce privește recunoașterea veniturilor.

IFRS 15 presupune fundamental concept nou recunoașterea veniturilor. O serie de concepte noi și îndrumări noi sunt introduse cu privire la unele probleme de recunoaștere a veniturilor, de exemplu:

• obligatiile individuale de indeplinire a contractului;
• noi îndrumări cu privire la momentul în care veniturile sunt recunoscute;
• conceptul de contraprestație variabilă, care este utilizat pentru a determina valoarea venitului recunoscut atunci când valoarea veniturilor se poate modifica;
• noi îndrumări privind alocarea prețului tranzacției angajamentelor individuale;
• contabilizarea valorii în timp a banilor.

PENTRU TRIMITERE

Noul IFRS 15 este rezultatul anilor de eforturi pentru a apropia IFRS și US GAAP. Probabil, din cauza acestei circumstanțe, noul standard de venituri s-a dovedit a fi foarte voluminos - este de aproximativ 350 de pagini, ceea ce este un ordin de mărime mai impresionant decât ghidul actual privind recunoașterea veniturilor.

Orientările actuale privind recunoașterea veniturilor sunt cuprinse în două standarde - IAS 18 Venituri și IAS 11 Contracte de construcție - și o serie de clarificări: IFRIC 13 Programe de fidelizare a clienților, IFRIC ( IFRIC) 15 Acorduri de construcție imobiliară, SIC 31 Venituri - Tranzacții de barter inclusiv Servicii de publicitate.

Având în vedere volumul mare de muncă, a grup de lucru privind problemele tranziției la IFRS 15, care va monitoriza practicile de implementare, va determina necesitatea unor îndrumări suplimentare, va acționa ca o platformă pentru discutarea problemelor complexe ale aplicării practice a noului standard între diferite grupuri de utilizatori etc.

Standardul intră în vigoare pentru perioade anuale, începând cu 1 ianuarie 2017 și necesită aplicare retroactivă; totuși, standardul prevede o serie de excepții practice. Alternativ, este posibilă o abordare simplificată a aplicării retrospective.

În conformitate cu abordarea simplificată, datele comparative sunt revizuite doar cu privire la contractele în vigoare (în curs) de la 1 ianuarie 2017.

Astfel, companiilor li se acordă timp considerabil pentru a se pregăti și a trece la noul standard. Acest lucru se datorează în primul rând unui model complet diferit de recunoaștere a veniturilor, care ar putea necesita modificări semnificative ale soluțiilor IT existente și ale proceselor de afaceri.

Tabelul de mai jos prezintă principalele modificări ale modelului de recunoaștere a veniturilor în comparație cu ghidul actual.

Ghidul actual prevede abordări diferite ale recunoașterii veniturilor în funcție de tipul tranzacțiilor (livrare de bunuri, prestare de servicii, contracte de construcție). IFRS 15 introduce un model unic pentru contabilitate și determinarea momentului în care venitul este recunoscut, indiferent de tipul tranzacțiilor. Acest model ar trebui aplicat pentru fiecare obligație individuală de performanță în temeiul contractului.

Determinarea momentului în care veniturile sunt recunoscute în conformitate cu îndrumările din IAS 18 se bazează pe criteriile pentru transferul riscurilor și beneficiilor. Noul standard introduce conceptul de transfer de control. Standardul prevede că raționamentul profesional este necesar pentru a determina când este transferat controlul și unul dintre indicatorii unui transfer de control este transferul de riscuri și recompense. În același timp, există și alți indicatori care trebuie luați în considerare pentru a rezolva problema momentului transferului controlului: dreptul la plată, dreptul la utilizare fizică, faptul acceptării produsului/serviciului de către client. În general, conceptul de control este mai larg și, în teorie, atunci când se aplică noi ghiduri unui număr de tranzacții, momentul recunoașterii veniturilor poate fi diferit față de cel reglementat de ghidul actual.

O altă trăsătură distinctivă a noului standard este un număr mare de îndrumări detaliate cu privire la probleme individuale, de exemplu: modul de separare a obligațiilor individuale de performanță; modul de alocare a prețului tranzacției obligațiilor individuale de performanță; ce trebuie făcut atunci când valoarea remunerației se poate modifica (abordarea așa-numitei contraprestații variabile); cum se ține cont de veniturile din transferul de licențe etc.

Domeniul de aplicare al IFRS 15

Noul standard de venituri se aplică tuturor contractelor cu clienții. Procedând astfel, standardul oferă îndrumări cu privire la ceea ce constituie un contract și introduce o definiție a unui client.

Stabilește o listă închisă a operațiunilor care sunt în afara domeniului de aplicare al noului standard, și anume:

• chirie;
• asigurare;
• instrumente financiare;
• garanții financiare;
• schimbul unui produs omogen între firme din aceeași industrie pentru a simplifica logistica vânzării către clienți.

În practică, pot exista cazuri complexe în care același contract are elemente care sunt supuse noului standard de venituri și elemente care ar trebui guvernate de cerințele altor standarde.

Model nou

Noul model de recunoaștere a veniturilor conform IFRS 15 este obligatoriu în cinci pași:

Pasul 1. Stabilirea contractului relevant cu clientul

Pasul 2 Stabilirea obligațiilor individuale pentru executarea contractului

Pasul 3 Determinarea prețului unei operațiuni

Pasul 4 Distribuția prețului tranzacției

Pasul 5 Recunoașterea veniturilor atunci când (sau pe măsură ce) este îndeplinită obligația de a îndeplini contractul

Pasul 1. Stabilirea contractului cu clientul

Noul standard introduce conceptul de client.

Client este o parte care primește bunuri sau servicii care sunt rezultatul activităților obișnuite ale companiei.

Luați în considerare un exemplu.

Exemplul 1

O companie farmaceutică a încheiat un acord cu o companie de biotehnologie pentru a dezvolta în comun un nou medicament. Ca parte a aplicării noului standard, se pune întrebarea care este esența tranzacției:

1. că o companie de biotehnologie vinde o substanță și oferă servicii de cercetare și dezvoltare sau
2. că părțile au încheiat un acord de cooperare în baza căruia își împărtășesc riscurile dezvoltării unui nou medicament?

Al doilea tip de acord este în afara domeniului de aplicare al noului standard de venituri, deoarece părțile la acord nu sunt furnizorul și clientul, ci părțile cooperante. În schimb, în ​​prima opțiune, compania farmaceutică este un client al companiei de biotehnologie, astfel încât contractul trebuie contabilizat în conformitate cu IFRS 15.

Consolidarea tratatelor

În această etapă, este, de asemenea, necesar să se stabilească dacă mai multe contracte ar trebui combinate într-unul singur. Este important să se țină cont de următorii factori:

• contractele sunt negociate în cadrul întregului pachet pentru a atinge un singur obiectiv comercial;
• prețul este interconectat, adică remunerația conform unui contract depinde de prețul sau rezultatul unui alt contract;
• bunurile, lucrările și serviciile în cadrul unor contracte diferite reprezintă o singură obligație de execuție.

Modificarea termenilor contractelor

În practică, nu este neobișnuit ca acordurile să se schimbe: se adaugă noi servicii, se modifică volumele și prețurile. În această privință, se pune întrebarea dacă modificarea contractului ar trebui tratată ca un nou contract și veniturile din acesta ar trebui recunoscute separat sau ca o continuare a vechiului contract (în acest caz, este posibil să se recalculeze veniturile și recunoaște imediat rezultatele modificării ca o ajustare). reglare de recuperare). Modificările aduse termenilor contractului pot fi luate în considerare ca un nou contract separat dacă ambele condiții sunt îndeplinite:

• volumul bunurilor/serviciilor din contract crește;
• suprataxa contractuala reflecta ajustata contractual cost separat vânzarea unui volum suplimentar de bunuri/servicii.

Pasul 2. Determinarea obligațiilor individuale de performanță ale contractului (sau componentelor individuale în conformitate cu îndrumările actuale)

Adesea, un contract poate conține mai multe componente (de exemplu, vânzarea de bunuri cu furnizarea de servicii de instalare sau service).

Procedând astfel, este necesar să se stabilească dacă diferitele elemente ale contractului constituie obligații de execuție separate. Importanța acestei decizii se datorează și faptului că pentru diferite obligații de performanță se poate determina un moment diferit de recunoaștere a veniturilor.

O obligație separată de îndeplinire a contractului este alocată în cazurile în care produsul/serviciul:

• oferă clientului un beneficiu pe cont propriu sau împreună cu alte resurse disponibile clientului și
• nu depinde de alte elemente (bunuri/servicii) din contract și nu este interconectat cu acestea – cu alte cuvinte, este un produs/serviciu identificabil separat.

O serie de bunuri sau servicii în esență similare pot fi considerate, de asemenea, o obligație de executare separată, dacă există o procedură consecventă, aplicată sistematic pentru transferarea rezultatelor către client, de exemplu: curățarea zilnică a spațiilor, servicii de call center.

Pentru a determina dacă un produs/serviciu este identificabil separat, standardul utilizează indicatori, de exemplu, este necesar să se stabilească dacă servicii de integrare.

Trebuie remarcat faptul că în multe cazuri este necesară raționamentul profesional pentru a rezolva această problemă.

Exemplul 2

Compania construiește o stație de compresoare. Totodată, contractul descrie anumite tipuri lucrări care presupun dezvoltarea necesarului specificații si parametrii, furnizarea echipamentelor individuale, montaj. Întrebarea cheie aici este următoarea: compania oferă servicii pentru integrarea pieselor individuale pentru a livra instalația la cheie? Dacă da, atunci există o singură obligație.

Un alt indicator este nivelul de personalizare . Dacă o companie implementează software personalizat care necesită o licență pentru utilizare, atunci vânzarea licenței este puțin probabil să fie o obligație de performanță separată.

Și în sfârșit, cât de interconectate sunt elementele, pot fi cumpărate separat? De exemplu, o garanție: dacă poate fi cumpărată separat, atunci cel mai probabil avem o obligație separată.

Atunci când, în temeiul unui contract existent, clientului i se acordă dreptul de a achiziționa bunuri, lucrări, servicii suplimentare (de exemplu, în cadrul programelor de loialitate), atunci o obligație separată de a îndeplini contractul apare numai dacă cumpărătorul primește un drept material pe care nu l-ar fi primit în altă situație (adică fără tranzacția primară de achiziție de bunuri/servicii).

Pasul 3. Determinarea prețului tranzacției

Prețul tranzacției este cât va primi compania ca urmare a tranzacției în schimbul muncii sau serviciilor prestate. Una dintre deciziile cheie în ceea ce privește prețul tranzacției este determinarea valorii contraprestației variabile.

Există un număr mare de cazuri în care valoarea rambursării poate varia, de exemplu:

• reduceri;
• amenzi;
• bonusuri, stimulente;
• bonusuri de performanță;
• alte.

Costul cel mai probabil sau costul estimat folosind așteptări este utilizat pentru a determina valoarea contraprestației variabile, oricare dintre acestea este mai aplicabilă într-un caz particular.

Pentru remunerația variabilă, standardul este conservator: valoarea remunerației variabile este recunoscută ca venit la o sumă pentru care este foarte probabil ca aceasta să nu fie inversată în perioadele ulterioare. În același timp, standardul descrie o serie de factori care pot afecta negativ evaluarea probabilității de a primi o remunerație variabilă, de exemplu: prezența incertitudinii pe o perioadă lungă de timp, experiență limitată cu contracte similare, expunerea la factori necontrolați, o gamă largă de prețuri și rezultate.

Exemplul 3

Când vine vorba de reduceri la o nouă linie de produse pe o nouă piață, care implică o experiență limitată și o gamă largă de rezultate, trebuie să determinați suma minima, care este sigur de recunoscut și nu va trebui să fie inversat în viitor.

Astfel, ar trebui recunoscut "cantitatea minima" provine din un grad înalt probabilitatea ca aceasta să nu aibă ca rezultat o inversare și reevaluare sume la sfârșitul fiecărei perioade de raportare.

Rețineți că în multe cazuri este necesară raționamentul profesional pentru a rezolva această problemă.

Exemplul 4

Compania vinde echipamente pentru 100 de milioane de unități convenționale (c.u.) cu un bonus de până la 5%, în funcție de atingerea obiectivelor viitoare de performanță. Bonusul este luat în considerare dacă există probabilitate mare că nu va exista o inversare semnificativă în raport cu valoarea bonusului.

La recunoașterea inițială, există dovezi că este foarte probabil ca bonusul să fie de cel puțin 3%. Prețul tranzacției este de 103 milioane USD. adică, o astfel de sumă este recunoscută ca venit în momentul în care controlul este transferat.

Când se reevaluează la data raportării, există o mare probabilitate ca bonusul să fie primit în întregime. Prețul tranzacției este de 105 milioane USD. e. La data raportării, sunt recunoscute încă 2 milioane uc. e. venituri, chiar dacă există o anumită incertitudine.

Excepție! De regula generala contraprestația variabilă este recunoscută la o sumă pe care este foarte probabil ca nu va trebui să fie inversată. Cu toate acestea, există o excepție - pentru licențele de proprietate intelectuală.

Pentru licențe de proprietate intelectuală pentru care redevențele se bazează pe vânzări sau utilizare, veniturile sunt recunoscute numai atunci când are loc vânzarea sau utilizarea. Astfel, pentru licențele de proprietate intelectuală, limitarea „probabilității mari” nu se aplică. Trebuie menționat că această excepție nu este destinată a fi aplicată prin analogie.

Exemplul 5

Drepturi de proiecție a filmului. Contraprestația sub formă de redevențe din impresii va fi recunoscută doar atunci când se încasează venituri de la consumatorii finali (spectatori) ca urmare a vânzării biletelor.

Următoarea componentă care poate afecta cuantumul remunerației este componenta financiară. Veniturile ar trebui ajustate dacă există o componentă financiară semnificativă.

Trebuie remarcat faptul că în multe cazuri este necesară raționamentul profesional pentru a rezolva această problemă.

Notă! IAS 18 cere, de asemenea, ca efectul actualizării să fie luat în considerare la recunoașterea veniturilor dacă o plată amânată implică o componentă financiară semnificativă. Totuși, efectul reducerii nu a fost luat în considerare în situațiile în care societatea a primit o plată în avans.

Conform IFRS 15, veniturile sunt supuse ajustării pentru efectul actualizării chiar dacă se primește o plată în avans (cu condiția să existe o componentă financiară semnificativă). În acest caz, valoarea totală a veniturilor recunoscute în raport cu obligația de performanță în conformitate cu ghidul noului standard poate fi mai mare decât valoarea contraprestației tranzacției, deoarece contul de profit și pierdere va reflecta separat valoarea veniturilor, ținând cont de componenta financiară și cheltuiala financiară aferentă acestei componente financiare.

Pasul 4. Distribuția prețului tranzacției

Repartizarea prețului tranzacției între obligațiile individuale pentru îndeplinirea contractului trebuie efectuată conform următorului algoritm:

1. Definiți un preț de vânzare separat:
   • reale sau estimate;
   • metoda „reziduală” dacă prețul de vânzare este foarte incert sau variabil (modificare față de practica curentă). Metoda reziduală presupune nu alocarea proporțională a prețului tranzacției între componentele individuale, ci determinarea valorii juste a unei componente (de exemplu, valoarea justă a punctelor de fidelitate) și atribuirea diferenței dintre prețul tranzacției și valoarea justă a componentei de mai sus. la costul componentei rămase.
2. Alocați prețul tranzacției pe baza prețurilor individuale de vânzare relative, ca și cum produsele ar fi vândute individual. Cu toate acestea, dacă există motive imperioase, valoarea reducerii contractului (diferența dintre prețul tranzacției și suma prețurilor individuale de vânzare ale componentelor individuale) poate fi alocată unei anumite obligații de execuție.

Pasul 5. Recunoașterea veniturilor

Întrebarea cheie în această etapă este: când are loc transferul de control - toate odată sau pe o perioadă? Când ar trebui recunoscut venitul?

În conformitate cu noul ghid, mai întâi trebuie să analizați dacă veniturile ar trebui recunoscute în timpul perioadei (în esență, acesta este analog cu modelul de recunoaștere a veniturilor bazat pe procentul de finalizare în terminologia ghidului actual). Există trei criterii clare pentru aceasta. Dacă niciuna dintre acestea nu este îndeplinită, veniturile sunt recunoscute imediat când controlul este transferat.

PENTRU TRIMITERE

Trei criterii pentru recunoașterea veniturilor într-o perioadă:

• clientul primește beneficii pe măsură ce activitatea se desfășoară, de exemplu, din furnizarea de servicii de transport, curățenie;
• activitatea creează sau îmbunătățește un activ controlat de client, de exemplu: în cazul construcției unei clădiri sau structuri pe terenul clientului, dreptul la clădirea neterminată rămâne aproape întotdeauna clientului (cu excepția cazului în condițiile prevăzute de contract, în cazul în care contractul nu este finalizat, această structură nu poate fi demontată și dreptul la aceasta nu trece la antreprenor);
• este creat un activ pentru care nu există o utilizare alternativă (adică doar clientul îl poate folosi) și compania are dreptul de a primi plata pentru munca efectuată în orice moment (și nu doar dreptul de a recupera costurile suportate efectiv ).

Diagrama 1 prezintă algoritmul de determinare a momentului recunoașterii veniturilor în conformitate cu prevederile IFRS 15.

Figura 1. Îndrumări separate pentru recunoașterea veniturilor din licențe

Noul standard are îndrumări separate pentru înregistrarea veniturilor din licențe: francize, drepturi de software, filme, brevete etc.

Dacă licența este o obligație de executare separată, trebuie să se stabilească dacă licența conferă titularului un drept de utilizare sau un drept de acces.

Dreptul de utilizare este luat în considerare imediat. Drept de acces - în perioada. Licența care acordă dreptul de acces presupune că:

1. obiectul licenței - proprietate intelectuală - se modifică în timp din cauza acțiunilor companiei care acordă licența;
2. clientul este expus riscurilor asociate cu consecințele activităților companiei licențiatoare;
3. activitatea firmei care acordă licenţa nu este un produs sau serviciu separat.

Exemplul 6

Acordarea dreptului de utilizare a siglei unei echipe sportive în perioada respectivă este un drept de acces, întrucât obiectul proprietății intelectuale se modifică: echipa sportiva jucând și câștigând popularitate.

În schimb, dreptul de a utiliza o bibliotecă muzicală existentă este mai mult un drept de utilizare.

Impactul IFRS 15 asupra proceselor de afaceri ale unei organizații

Impactul noului standard asupra proceselor de afaceri ale organizației este prezentat în Figura 2.

Schema 2. Impactul noului standard asupra proceselor de afaceri ale organizației

Impactul standardului în diverse industrii depinde de modelele de afaceri existente și va fi cel puțin exprimat în următoarele:

• impactul asupra dezvăluirii;
• necesitatea pregătirii și educației personalului;
• necesitatea de a analiza toate contractele sau tipurile majore de contracte;
• evaluarea colectării veniturilor, valoarea în timp a banilor și alți factori.

Impactul așteptat al standardului asupra companiilor din diverse industrii este prezentat în tabel:

Impactul IFRS 15 asupra companiilor din diverse industrii

Considerații cheie atunci când se aplică IFRS 15

În pregătirea pentru aplicarea noului standard de venituri, trebuie acordată atenție următoarelor aspecte:

P.S. Puteți vedea postarea integrală

În 2014, IASB a aprobat un nou standard de venituri, IFRS 15 Venituri din contracte cu clienții. Acest standard introduce așa-numitul model de recunoaștere a veniturilor „în cinci pași”. Cu alte cuvinte, pentru a recunoaște veniturile, trebuie să faci 5 anumite acțiuni. Pentru a înțelege cum funcționează acest lucru, să ne uităm la un exemplu simplu de contabilizare a veniturilor pentru furnizarea de echipamente deservite. Acest exemplu a fost creat de examinatorul Dipifre Paul Robins și depus la examen în decembrie 2015.

Modelul de recunoaștere a veniturilor în cinci etape în IFRS

Pasul 1. Identificați contractul

Un contract este un acord între două sau mai multe părți care creează drepturi și obligații executorii. În unele cazuri, IFRS 15 cere unei entități să combine contracte și să le contabilizeze ca un singur contract. Standardul definește și cerințele contabile pentru contractele încheiate anterior.

Pasul 2: Identificați obligațiile de performanță.

Contractul include o promisiune de a transfera bunuri sau servicii. Dacă bunurile și serviciile sunt distinct(distincte), aceste promisiuni sunt obligații de performanță (pe termen) și ar trebui contabilizate separat.

Pasul 3. Stabiliți prețul tranzacției.

Prețul tranzacției este valoarea contraprestației conform contractului pe care compania se așteaptă să o primească pentru bunurile sau serviciile transferate.

Pasul 4. Alocarea prețului tranzacției către obligații de performanță.

izolat

Pasul 5. Recunoașterea veniturilor

Venitul trebuie recunoscut fie la un moment dat, fie pe măsură ce entitatea îndeplinește obligațiile de performanță.

Să luăm în considerare aplicarea acestui model pe exemplul recunoașterii veniturilor pentru furnizarea de echipamente cu serviciu post-vânzare. Am făcut mici completări la condiție cu caractere cursive aldine.

Exemplul 1. Vânzarea echipamentelor cu serviciu post-vânzare.

1 septembrie 2015 Kappa vândut (și predat) cumpărător de echipamente (mașinărie) . Kappa a fost de asemenea de acord să întrețină echipamentul pentru o perioadă de doi ani începând cu 1 septembrie 2015, fără costuri suplimentare. Suma totală plătibilă de către cumpărător pentru această tranzacție a fost convenită să se ridice după cum se arată mai jos:

• 800.000 USD dacă cumpărătorul plătește până la 31 decembrie 2015.
• 810.000 USD dacă cumpărătorul plătește până la 31 ianuarie 2016.
• 820.000 USD dacă cumpărătorul plătește până la 28 februarie 2016.

Conducerea Kappa consideră că este foarte probabil ca cumpărătorul să facă plata conform contractului în ianuarie 2016. Dacă echipamentul ar fi vândut separat fără service, atunci prețul său ar fi egal cu 700 de mii de dolari. Pentru întreținerea echipamentului timp de doi ani (fără livrare), Kappa ar fi primit o rambursare de 140.000 USD. Sumele alternative de încasat (800.000 USD, 810.000 USD, 820.000 USD) ar trebui tratate ca contraprestație variabilă.

Cum ar trebui raportate veniturile din această tranzacție pentru anul încheiat la 30 septembrie 2015?

Pasul 1. Identificați contractul

IFRS 15 stabilește anumite cerințe pentru contracte care trebuie contabilizate în conformitate cu standardul. Acest lucru se face pentru a filtra contractele invalide sau fictive care nu reprezintă tranzacții reale.

Conform IFRS 15, paragraful 9, contractul este luat în considerare numai dacă sunt îndeplinite TOATE condițiile:

• 1) acordul a fost aprobat iar fiecare parte se angajează să-și îndeplinească obligațiile asumate prin contract
• 2) definit drepturile partidelorîn legătură cu bunuri și servicii
• 3) definit termeni de plata
• 4) contractul trebuie să aibă continut comercial
• 5) primirea rambursare probabilă(cumpărătorul este capabil și dispus să plătească o rambursare)

Cerința din clauza 4 (clauza 4) ca contractul să aibă un conținut comercial este necesară pentru a preveni supraestimarea artificială a veniturilor. Fără această cerință, ar fi posibilă transferul bunurilor înainte și înapoi.

În esență, toate criteriile de mai sus impun vânzătorului să evalueze dacă contractul este valabil și reprezintă o afacere reală. Evaluarea riscului de credit al cumpărătorului (punctul 5) este legată și de evaluarea validității contractului, întrucât tranzacția este reală numai dacă cumpărătorul capabil si are intentie plătiți recompensa promisă (au capacitatea și intenția de a plăti). În general, companiile încheie doar contracte în care este probabil să primească o rambursare. Și dacă nu, atunci un astfel de acord va fi o tranzacție fictivă.

Contractul cu cumpărătorul trebuie să dea naștere unor drepturi și obligații executorii. Contractul nu există dacă fiecare parte are dreptul de a rezilia contractul unilateral, fără a-l îndeplini și fără a plăti despăgubiri.

Se poate presupune că, în această problemă, Kappa și cumpărătorul de echipamente au încheiat un contract care îndeplinește toate criteriile enumerate în IAS 15: contractul are substanță comercială, termenele de plată sunt în vigoare și Kappa este foarte probabil să primească o rambursare. .

Pasul 2: Identificați obligațiile de performanță.

Unitatea de cont pentru recunoașterea veniturilor este obligația de executare(obligație de executare). Acest termen era implicat în vechiul standard de venituri, dar nu exista o definiție precisă. Folosesc cuvântul obligație ca traducere a cuvântului în engleză obligație, deoarece acest termen este conținut în traducerea rusă a IFRS 15. Cuvântul obligație poate fi tradus și ca obligație.

Obligația de a efectua- Acest distins(distinct) un bun sau serviciu pe care vânzătorul promite să îl livreze cumpărătorului.

În esență, termenul „bunuri distincte” înseamnă că produsul poate fi separat de alte bunuri: vânzătorul îl furnizează separat, iar cumpărătorul îl poate folosi (=beneficiu) separat de celelalte bunuri ale vânzătorului. Același lucru este valabil și pentru servicii.

Mult mai multe sunt scrise în standard despre aceasta (clauzele standard 27-30), dar aici, pentru simplitatea explicației, ne vom limita la asta.

Bunurile și serviciile care nu sunt distincte sunt combinate cu alte bunuri sau servicii promise în contract până când se obține un pachet de bunuri sau servicii care este distinct. În unele cazuri, aceasta va avea ca rezultat o entitate să contabilizeze toate bunurile sau serviciile promise în contract ca o singură obligație de execuție.

În exemplul nostru, Kappa are două obligații de performanță:

• asigura echipamente
• furniza servicii de întreținere.

Acesta este un produs și serviciu distinct, întrucât cumpărătorul poate beneficia de produs sau serviciu separat, deoarece problema indică posibilitatea de a vinde serviciul Kappa fără a furniza echipament (există un preț separat).

În IFRS 15 - transferul controlului, în IFRS 18 - transferul riscurilor și beneficiilor proprietății

A satisface o obligație de performanță înseamnă a transfera un activ (bun sau serviciu) unui client. Bunurile și serviciile sunt active în momentul în care sunt primite și utilizate (în cazul serviciilor, bunul există pentru un moment - este consumat imediat). Un activ este transferat atunci când (sau pe măsură ce) dobânditorul obține controlul asupra activului.

Controlul asupra unui activ este:

• 1) capacitatea de a determina cum va fi utilizat activul
• 2) capacitatea de a obține în mod substanțial toate beneficiile rămase din activ.
• 3) capacitatea de a împiedica alte părți să primească beneficii din activ.

IMPORTANT: Conform noului IFRS 15, veniturile sunt recunoscute atunci când controlul este transferat de la vânzător la cumpărător. Conform IAS 18, veniturile au fost recunoscute atunci când riscurile și beneficiile aferente dreptului de proprietate asupra bunurilor sunt transferate.

De ce transferul controlului și nu riscurile și recompensele vechiului standard de venituri?

Ce spune Baza concluziilor la IFRS 15 (Baza concluziilor) BC.118 despre aceasta:

1) IFRS 15 definește venitul ca fiind venit rezultat în cursul normal al activităților unei entități. Venitul (a se vedea definiția) provine dintr-o creștere a unui activ contractual sau o scădere a unei datorii contractuale. Și definiția actuală a unui activ în cadrul conceptual descrie un activ ca o resursă, controlat companie. Prin urmare, este mai corect din punct de vedere metodologic să se asocieze o creștere a activelor cu transferul controlului.

Definiția venitului în standard este următoarea:

Venitul* reprezintă creșterea beneficiilor economice în cursul perioadei de raportare sub formă de intrări sau îmbunătățiri ale calității activelor sau reduceri ale datoriilor care au ca rezultat o creștere a capitalurilor proprii care nu este legată de contribuțiile participanților la capitaluri proprii.

2) Este uneori dificil de determinat când riscurile și recompensele trec dacă unele dintre riscuri și recompense rămân în sarcina vânzătorului (a se vedea punctul 3 din listă). În acest caz, utilizarea criteriului de transfer al controlului pentru recunoașterea veniturilor conduce la concluzii mai rezonabile.

3) Abordarea risc-recompensă poate intra în conflict cu conceptul de obligații de performanță. Dacă bunurile necesită întreținere ulterioară de către vânzător, atunci o parte din riscurile asociate mărfurilor rămân în sarcina vânzătorului. Pe baza conceptului de transfer de riscuri și recompense, o companie poate concluziona că are o singură obligație de performanță: vânzarea produsului împreună cu serviciul. În acest caz, veniturile vor fi recunoscute numai după ce toate riscurile au fost eliminate. La aplicarea conceptului de schimbare a controlului, vânzătorul va fi identificat cu două responsabilități: 1) furnizarea de bunuri și 2) prestarea serviciului de întreținere. Aceste obligații de performanță vor fi îndeplinite în timp diferit iar veniturile vor fi recunoscute în consecință.

Pasul 3. Stabiliți prețul tranzacției.

Pretul de operare este suma contraprestației în schimbul transferului bunurilor sau serviciilor promise către client.

În cel mai simplu caz, cuantumul compensației este fix și direct specificat în contract, iar acest pas nu este greu de finalizat. Dar, desigur, în viata reala lucrurile pot fi mult mai complicate. IFRS 15 detaliază următoarele opțiuni de complicare:

• a) compensare variabilă;
• b) prezenţa unei componente semnificative de finanţare în contract
• c) compensaţii nemonetare;
• d) despăgubiri datorate cumpărătorului

În cazul nostru avem compensare variabilă: Suma plății va fi de 800.000 USD, 810.000 USD sau 820.000 USD, în funcție de termenul de plată.

În general, rambursările pot varia din cauza reducerilor, rambursărilor, creditelor, reducerilor de preț, stimulentelor, bonusurilor de performanță, penalităților sau altor articole similare. Rambursarea promisă poate varia, de asemenea, dacă dreptul companiei la rambursare depinde de apariția sau neapariția unui eveniment viitor. De exemplu, suma rambursării ar fi variabilă dacă produsul a fost vândut cu drept de retur sau dacă s-a promis o sumă fixă ​​ca bonus de performanță dacă o anumită etapă a fost finalizată înainte de termen.

Considerarea variabilă ar trebui estimată folosind una dintre cele două metode:

• Metoda valorii așteptate(Valoarea așteptată) – randament așteptat, ponderat cu probabilitatea unor valori posibile din interval.
• Metoda valorii cele mai probabile(Cea mai probabilă sumă) — valoarea cea mai probabilă unică a rambursării așteptate din intervalul de valori posibile

Pentru a estima contravaloarea variabilă, o entitate ar trebui să utilizeze metoda care oferă cea mai bună estimare a sumei la care va avea dreptul entitatea.

Notă importantă

Partea variabilă a rambursării este inclusă în prețul tranzacției doar în suma care nu va trebui să fie inversată ulterior (foarte probabil ca o inversare semnificativă a veniturilor să nu aibă loc) . Adică, dacă societatea vânzătoare este sigură de suma care trebuie rambursată, acea sumă poate fi recunoscută ca venit. Restul considerației variabile vor fi recunoscute numai după ce incertitudinea a fost rezolvată.

Informațiile din starea problemei permit utilizarea doar a celei de-a doua metode - metoda valorii celei mai probabile. În măsura în care:

„Conducerea Kappa consideră că este foarte probabil ca cumpărătorul să facă plata conform contractului în ianuarie 2016”,

apoi, în acest caz, rambursarea estimată este de 810.000 USD. Această sumă a fost convenită cu cumpărătorul în conformitate cu termenii sarcinii la plata în ianuarie 2016.

Pasul 4. Alocarea prețului tranzacției către obligații de performanță.

Distribuția se bazează pe izolat(de sine stătător) prețuri pentru bunuri sau servicii. Dacă există o reducere, aceasta poate fi distribuită fie la toate obligațiile proporțional, fie doar la unele dintre obligații.

Deoarece Kappa are două obligații de performanță, este necesar să se stabilească cât de mult din cei 810.000 USD este în fiecare dintre ele. Pentru a face acest lucru, trebuie să faceți o proporție:

• 810 x 700/840 \u003d 675 - venituri din echipamente
• 810 x 140/840 \u003d 135 - venit total din servicii

Pasul 5. Recunoașterea veniturilor

Venitul trebuie recunoscut fie în timp, fie la un moment dat. Standardul IFRS 15 definește criteriile de recunoaștere a veniturilor în timp. Dacă niciunul dintre criterii nu este îndeplinit, atunci venitul este recunoscut la un moment dat (adică imediat).

Entitatea transferă controlul asupra bunului sau serviciului și recunoaște veniturile pe parcursul perioadei dacă ORICINE) din urmatoarele criterii:

• cumpărător primeşte simultan şiconsumăbeneficiiîntrucât vânzătorul îndeplinește obligația de execuție (un activ este un serviciu);
• vânzătorul creează sau îmbunătățește un activ (de exemplu, lucrări în curs), peste care cumpărătorul câștigă controlul pe măsură ce activul este creat sau îmbunătățit(activ corporal);
• îndeplinirea de către vânzător a unei obligații de bună execuție a) nu are ca rezultat crearea unui activ pe care să-l poată utiliza în scopuri alternative (revând altui cumpărător); si in care b) vânzătorul are dreptul să primească plata pentru partea din lucrările contractuale executate până în prezent.

Acest subiect este discutat mai detaliat în articolul despre contractele de construcție ().

În exemplul nostru, veniturile din servicii ar trebui recunoscute în timp, deoarece primul dintre aceste criterii este îndeplinit. Și vânzarea de echipamente ar trebui să fie recunoscută imediat în momentul în care controlul este transferat cumpărătorului.

Kappa recunoaște toate veniturile din vânzarea echipamentelor la 1 septembrie 2015, deoarece controlul echipamentului a fost transferat la acea dată (mașina a fost livrată la fabrica cumpărătorului). Serviciul de întreținere se efectuează pe parcursul a doi ani, la data raportării 1/24 din această sumă trebuind să fie recunoscut.

Prin urmare, Kappa va face înregistrări în contabilitate:

În momentul transferului controlului asupra echipamentului:

• Dr Conturi de creanță Cr Venituri (bunuri) — 675.000
• Dr Conturi de creanță Cr Obligație contractuală (serviciu) — 135.000

Dr Obligație contractuală Cr Venituri - 5.625 (135.000/24 ​​luni = 5.625)

Extrase din situațiile financiare ale Kappa

Conturi de încasat - 810.000
Obligație contractuală - 129.375 = 135.000 - 5.625

Venituri din vânzarea de echipamente - 675.000
Venituri din servicii — 5.625

Acest articol are o privire de ansamblu, IFRS 15 descrie multe aspecte ale contabilității veniturilor mult mai detaliat. Articolele de pe acest site au scopul de a genera interes pentru un studiu aprofundat al IFRS, dar, desigur, nu pot înlocui o analiză independentă detaliată a prevederilor standardelor. Dacă vă construiți o carieră în standardele internaționale de contabilitate, atunci, în general, pentru aceasta trebuie să citiți textele originale ale IFRS pe Limba engleză.

Odată cu introducerea IFRS 15, contabilizarea contractelor pe termen lung s-a schimbat. Cea mai mare schimbare este în definirea veniturilor din contracte care trebuie recunoscute pe măsură ce lucrările progresează. Acest lucru a fost discutat în detaliu într-un articol anterior. Acest articol va discuta cum se calculează veniturile din astfel de contracte în conformitate cu noul standard (două exemple). În acest caz, conform IFRS 15, veniturile pentru perioada de raportare ar trebui recunoscute la o valoare care reflectă progresul în îndeplinirea obligației de performanță. Pentru a măsura acest progres, sau sunt utilizate.

La început va exista o teorie plictisitoare, dar este necesară. Cei care doresc să se aprofundeze imediat în practică pot urma link-ul de la sfârșitul articolului.

Elementele fundamentale ale IFRS 15 Venituri din contracte cu clienții

Noul IFRS 15 introduce conceptul de obligație de performanță. Cuvântul „obligație” poate fi tradus atât ca „obligație”, cât și ca „obligație”. În traducerea oficială în rusă, se folosește termenul „obligație de executare”. Voi folosi ambele traduceri.

Obligația de a efectua este un bun sau serviciu distinct (sau un set de bunuri și servicii) pe care vânzătorul promite să îl livreze cumpărătorului.

O obligație de performanță este unitatea de cont pentru recunoașterea veniturilor. Acest termen era implicat în vechiul standard de venituri, dar nu exista o definiție precisă.

Termenul „bunuri distincte” înseamnă că bunurile pot fi separate de alte bunuri: vânzătorul o furnizează separat, iar cumpărătorul o poate folosi (=beneficiu) separat de celelalte bunuri ale vânzătorului. Același lucru este valabil și pentru servicii.

Societatea vânzătoare recunoaște veniturile dacă și când îndeplinește obligația de performanță. Acest lucru se poate întâmpla sau la un anumit moment în timp, sau la fel de firma executa lucrarea conform contractului. În al doilea caz, vânzătorul recunoaște veniturile treptat în timp, folosind o metodă adecvată pentru a măsura măsura în care obligația din contract a fost îndeplinită. Acest lucru va fi discutat în acest articol.

Recunoașterea veniturilor în timp (în diferite perioade de raportare) nu depinde de contractul pe termen lung, așa cum era înainte, când era în vigoare IFRS 11. Anumite . Dacă nu sunt îndeplinite, atunci toate veniturile din contract sunt recunoscute la un moment dat după ce obligația din contract este îndeplinită în totalitate.

Dacă criteriile sunt îndeplinite, atunci venitul este recunoscut pe baza progresului către îndeplinirea completă a respectivei obligații de performanță. Adică, venitul pentru perioada de raportare se înmulțește cu procentul de îndeplinire a obligațiilor din contract. Întrebarea este cum se calculează acest procent.

Metode de măsurare a progresului în implementarea contractului (metode de măsurare a progresului)

IFRS 15 oferă două metode pentru a determina progresul în îndeplinirea unei obligații contractuale:

• metoda de ieșire
• metoda resurselor

Acești termeni sunt folosiți la traducerea standardului în rusă. Denumirile mai ușor de înțeles sunt „metoda muncii efectuate” și „metoda costurilor suportate”. Ambele nume vor fi folosite mai târziu în acest articol.

Metoda rezultatelor recunoaște veniturile pe baza măsurării directe a rezultatelor muncii efectuate până la data de raportare. Modalitățile posibile sunt enumerate în standardul din clauza B15:

Sincer să fiu, nu înțeleg care este diferența practică dintre cuvintele recenzii (sondaje) și evaluări (evaluări). Interesant este că în vechiul IFRS 11 „Contracte”, paragraful 30 (b), denumirea metodei „evaluări asupra muncii efectuate” a fost tradusă în limba rusă ca „ revizuire de specialitate lucrări executate”.

Elaboratorii standardului atrag atenția asupra faptului că metoda aleasă trebuie să reflecte cât mai bine posibil măsura în care firma contractantă și-a îndeplinit obligațiile asumate prin contract. Dacă unele rezultate nu sunt incluse în calcul, atunci valoarea veniturilor va fi subestimată. De exemplu, metoda bazată pe numărul de unități produse sau livrate nu ia în considerare lucrările în curs. Acolo unde lucrările în curs de desfășurare sunt semnificative, aceste metode vor distorsiona rezultatele muncii efectuate și vor subestima veniturile, deoarece calculul nu va lua în considerare veniturile din lucrările în curs de desfășurare care sunt controlate de client.

În unele cazuri, pentru simplitate, contractantul poate recunoaște venituri în suma pentru care a primit dreptul de facturare (are drept de facturare). Acest lucru este posibil dacă există o relație directă între costul rezultatelor pentru cumpărător și valoarea despăgubirii la care are dreptul vânzătorul. De exemplu, dacă într-un contract de prestare de servicii, vânzătorul emite o factură pentru fiecare oră de muncă.

În versiunea inițială, doar această metodă a fost specificată. Ceea ce nu este surprinzător, deoarece există o relație logică directă între performanță și veniturile datorate. Principalul dezavantaj al acestei metode este complexitatea și costul obținerii informațiilor. Prin urmare, după discuția inițială a versiunii preliminare a standardului, a fost adăugată o a doua metodă, care a fost utilizată pe scară largă anterior când a fost în vigoare IFRS 11. Aceasta este metoda costului sau metoda de intrare.

Metoda resurselor prevede recunoașterea veniturilor pe baza eforturilor depuse de vânzător pentru a îndeplini o obligație din contract, sau a resurselor consumate pentru aceasta. Adică, luăm costurile suportate și ne uităm la ce procent sunt acestea din costurile totale așteptate conform contractului. Rămâne de stabilit în ce unități să măsoare costurile suportate: în ore, în bani, în cantitate de materiale sau alte resurse. În standard, opțiunile sunt enumerate în clauza B18:

Engleza in standard	Traducere oficială
resursele consumate	resurse consumate
programul de lucru prelungit	a petrecut timp de lucru
costurile suportate	costurile suportate
timpul scurs	timpul scurs
ore de utilizare a mașinii	timpul utilajului folosit

Nici aici ceva nu este clar. Cum este „timpul scurs” într-o metodă de resurse diferit de „timpul scurs” într-o metodă rezultat? În metoda costului, timpul petrecut la muncă de către personal sau echipament este alocat separat. Ce înseamnă atunci expresia „timp scurs”?

„Timpul scurs” în metoda rezultatelor nu este, de asemenea, un termen foarte clar. Deoarece contractele de leasing nu intră în domeniul de aplicare al IFRS 15, momentul închirierii sau leasingului unui activ nu se aplică aici. Cred că așa se măsoară rezultatele pentru contractele de servicii, unde obligațiile se măsoară în termeni de timp. Să zicem 100 de ore servicii de consiliere sau un abonament anual la un club de fitness sau competiții sportive.

Metoda resurselor este mai puțin costisitoare de utilizat, deoarece este mult mai ușor de estimat cantitatea de resurse cheltuită decât cantitatea de rezultate obținute. Acesta este avantajul lui. Dezavantajul este că este posibil să nu existe o relație directă între costuri și rezultate. Într-adevăr, costurile și veniturile nu sunt întotdeauna direct corelate unele cu altele. Acest lucru este evident mai ales dacă există costuri ineficiente, defecte în muncă, pierderi. În acest caz, vor fi suportate costuri, dar acestea nu vor duce la îndeplinirea obligației din contract.

Pentru a recunoaște veniturile, este necesar să se estimeze volumul de active (bunuri și servicii) control asupra cărora a fost transferat clientului în perioada de raportare. Și dacă nu există o relație directă, atunci utilizarea metodei costurilor suportate poate duce la o denaturare a sumei veniturilor din contract pentru perioada de raportare.

Prin urmare, la aplicarea metodei resurselor (metoda costului), societatea contractantă trebuie să excludă impactul asupra estimarii veniturilor acelor resurse consumate care nu au afectat rezultatele operațiunilor. Prin urmare, dacă o companie alege metoda costului, atunci trebuie să ajusteze calculul % din care se va calcula veniturile:

• 1) în caz de pierdere de materiale, forță de muncă și alte resurse (ineficiență, căsătorie)
• 2) dacă costurile nu sunt proporţionale cu rezultatele

În aceste cazuri, astfel de costuri pur și simplu nu sunt luate în considerare în calcule. Dar în al doilea caz, dacă sunt îndeplinite anumite condiții, veniturile pot fi recunoscute în valoarea costurilor suportate (vezi exemplul 1 de mai jos). Aceste condiții sunt enumerate la punctul B19 litera (b):

Dacă la momentul încheierii contractului sunt de așteptat să fie îndeplinite toate următoarele condiții:

• (i) produsul nu este distinct*;
• (ii) se așteaptă ca cumpărătorul să obțină controlul asupra bunurilor cu mult înainte de a primi servicii legate de bunuri;
• (iii) costul real al bunurilor transferate este semnificativ în comparație cu costul total așteptat pentru îndeplinirea integrală a obligației de executare; și
• (iv) societatea cumpără bunul de la un terț și nu este implicată în mod semnificativ în proiectarea și fabricarea bunului (dar acționează ca principal, nu ca agent, adică controlează bunul sau serviciul promis înainte de a fi predat). către cumpărător).

*termenul „distinct” înseamnă că produsul poate fi separat de alte produse: vânzătorul îl furnizează separat, iar cumpărătorul îl poate folosi (=beneficiar) separat de celelalte produse ale vânzătorului.

Notă importantă. Baza concluziilor la standard afirmă că prezența a două metode nu înseamnă deloc că firma are „liberă alegere”. Societatea contractantă trebuie să aleagă metoda de măsurare care reprezintă cel mai bine performanța companiei în îndeplinirea obligațiilor sale contractuale. Pentru a face acest lucru, compania trebuie să analizeze natura activităților sale, ce constituie activul creat sau serviciul prestat și să profite la maximum alegere potrivită metoda bazata pe aceasta analiza. (î.Hr. 159). Pentru cei care știu engleza, voi da acest paragraf în engleză:

159 î.HrÎn consecință, o entitate ar trebui să folosească raționamentul atunci când selectează o metodă adecvată de măsurare a progresului către îndeplinirea completă a unei obligații de performanță. Asta nu înseamnă că o entitate are o „liberă alegere”. Cerințele prevăd că o entitate ar trebui să aleagă o metodă de măsurare a progresului care este în concordanță cu obiectivul clar declarat de a descrie performanța entității - adică satisfacerea obligației de performanță a unei entități - în transferul controlului asupra bunurilor sau serviciilor către client.

O entitate trebuie să aplice metoda aleasă pentru o anumită obligație de performanță în mod consecvent pe tot parcursul contractului. Aceeași metodă ar trebui aplicată tuturor contractelor cu obligații de execuție similare.

Exemple de recunoaștere a veniturilor în timp

Primul exemplu este preluat din exemplele ilustrative IFRS 15, al doilea este de la examenul P2 al cursului de bază ACCA.

Exemplul 1. Exemplu ilustrativ de IFRS 15.

În noiembrie 2012, Omega a încheiat un contract cu un client pentru a reamenaja și reamenaja o clădire cu trei etaje, inclusiv instalarea de noi lifturi. Omega cumpără ascensoare de la un producător echipamente de lift si le instaleaza asa cum sunt (fara modificare) in cladirea clientului. Pretul contractului este de 5 milioane de dolari. Costul estimat al lucrării este de 4 milioane, din care 1,5 milioane este costul lifturilor.

Prețul contractului - 5.000.000 (venit așteptat conform contractului)

Lifturi - 1.500.000
Alte cheltuieli - 2.500.000
Costurile totale estimate ale contractului — 4.000.000

La 31 decembrie 2012, Omega a suportat costuri de 500.000, excluzând costul lifturilor. Lifturile au fost livrate clădirii la începutul lunii decembrie 2012, dar nu se așteaptă să fie instalate până în iunie 2013 cel mai devreme. Omega folosește metoda resurselor (raportul dintre costurile suportate și costurile totale ale contractului) pentru a estima rezultatele pentru proiecte similare.

Decizie

1) Omega are o singură obligație de îndeplinit - renovarea casei

2) Această obligație de executare este îndeplinită în timp, așa cum

• a) cumpărătorul primește și consumă simultan beneficiile bunului promis (lucrarea se desfășoară la locul cumpărătorului)
• b) activul creat de Omega nu are o utilizare alternativă pentru el (nu poate fi vândut altui cumpărător) iar Omega are dreptul la plată conform contractului.

3) Omega acționează ca principal pentru ascensoare, deoarece câștigă controlul asupra acestora înainte de a le preda cumpărătorului.

4) Controlul ascensoarelor a trecut în sarcina cumpărătorului de când acestea au fost livrate la șantier în decembrie 2012. Costul lifturilor este semnificativ în raport cu toate costurile proiectului. Cu toate acestea, Omega nu este implicată în producția de ascensoare, astfel încât costul achiziției de ascensoare (1,5 milioane) nu reflectă măsura în care Omega își îndeplinește obligația de performanță. Astfel, 1,5 milioane ar trebui excluși din calculul procentului de îndeplinire a obligației din contract.

5) Omega recunoaște veniturile din transferul lifturilor într-o sumă egală cu prețul lor de achiziție (cu profit zero).

6) Calcule
Gradul de îndeplinire a obligației din contract: 500.000 / 2.500.000 = 20%
Venituri (fără lifturi): 20% x (5.000.000 – 1.500.000) = 700.000
Venituri din transferul lifturilor: 1.500.000

OSD pentru anul încheiat la 31.12.12

Venituri: 1.500.000 + 700.000 = 2.200.000
Cost: 1.500.000 + 500.000 = 2.000.000
Profitul proiectului: 200.000

Acest exemplu ilustrează tratamentul contabil pentru resursele materiale care nu au fost instalate în procesul de lucru (materiale dezinstalate). Dacă clientul obține controlul asupra activului (bunurilor) înainte ca acesta să fie instalat/instalat de către antreprenor, atunci ar fi nepotrivit să recunoască astfel de bunuri ca stocuri în bilanţul contractantului. În schimb, societatea contractantă ar trebui să recunoască veniturile pentru bunurile transferate în conformitate cu principiul de bază al IFRS 15. Dar recunoașterea tuturor profiturilor aferente acestor bunuri înainte de a fi instalate poate supraestima veniturile. Iar recunoașterea profitului (marjei) pe aceste produse care diferă de rentabilitatea (marjei) a contractului în ansamblu poate fi un exercițiu dificil.

Prin urmare, redactorii standardului au decis că, în anumite circumstanțe, o companie ar trebui să recunoască veniturile din transferul de bunuri, dar numai în valoarea costurilor suportate. În acest caz, valoarea acestor costuri ar trebui exclusă din calcule prin metoda resurselor.

A doua sarcină a fost la examenul P2 „Raportare corporativă” a programului principal ACCA. De regulă, sarcinile din acest examen testează simultan cunoștințele mai multor prevederi ale standardelor internaționale. În acest caz, examinatorul din lucrarea P2 a testat cunoștințele IFRS 15 cu privire la recunoașterea veniturilor în timp, contraprestația variabilă și modificările contractului. La examenul Dipifre până în decembrie 2016 inclusiv, acest subiect (venituri în timp) nu a fost încă testat.

La 1 decembrie 2014, Delta a incheiat un acord pentru construirea de echipamente de tipar la sediul clientului. Valoarea contractului este de 1.500.000 USD plus un bonus de 100.000 USD dacă echipamentul este construit în 24 de luni. La începutul contractului, Delta a ales în mod corect să contabilizeze fabricarea echipamentelor ca unică obligație de performanță conform IFRS 15. Costurile contractului sunt de așteptat să fie de 800.000 USD. Întrucât producția de echipamente de imprimare este sensibilă la factori externi (datorită furnizării multor componente de către terți), există o mare probabilitate ca echipamentul să nu fie fabricat în 24 de luni și Delta să nu fie eligibilă pentru bonus.

Începând cu 30 noiembrie 2015, Delta a suportat costuri de 520.000 USD pentru finalizarea contractului. De la această dată, conducerea Delta mai consideră că este puțin probabil ca condițiile pentru bonus să fie îndeplinite. Cu toate acestea, pe 4 decembrie 2015, contractul a fost modificat. Drept urmare, comisionul fix și costurile contractuale așteptate au crescut cu 110.000 USD, respectiv 60.000 USD. Timpul necesar pentru revendicarea bonusului a fost de asemenea majorat cu 6 luni. Drept urmare, conducerea Delta consideră acum că condițiile pentru bonus sunt susceptibile de a fi îndeplinite. Contractul mai are o singură obligație de executare.

Cum acest contract ar trebui să fie reflectate în situațiile financiare ale Delta la 30 noiembrie 2015 și 4 decembrie 2015?

Decizie.

Condiția prevede în mod expres că singura obligație de executare este fabricarea echipamentului de imprimare.

Bonusul de 100.000 USD nu este inclus în remunerația conform contractului, deoarece la momentul începerii acestuia nu este sigur că acest bonus nu va trebui să fie inversat în viitor.

• Venituri estimate: 1.500.000 USD
• Costuri estimate: 800.000 USD

Procentul de îndeplinire a obligației din contract poate fi calculat folosind metoda costului suportat:

520,000/800,000 = 65%

• Venituri - 975.000 USD (1.500.000 x 65%)
• Costuri - 520.000 USD (toate costurile suportate)

De când contractul a fost modificat pe 4 decembrie 2015, onorariul contractului și costurile preconizate au crescut. În plus, timpul permis pentru primirea bonusului a fost prelungit cu șase luni, determinând conducerea Delta să concluzioneze că includerea bonusului în prețul contractului nu ar avea ca rezultat o revenire viitoare a sumei respective. Prin urmare, o primă de 100.000 USD poate fi inclusă în prețul tranzacției.

De asemenea, conducerea Delta a concluzionat că fabricarea echipamentelor de imprimare rămâne singura obligație de performanță. Prin urmare, modificarea contractului în conformitate cu IAS 15 trebuie contabilizată ca parte a contractului inițial. Există un articol separat despre asta.

Dupa modificarea contractului:

• Venitul estimat conform contractului este de 1.710.000 (1.500.000 + 110.000 + 100.000 bonus)
• Costurile contractuale estimate sunt 860.000 (800.000 + 60.000)

Deoarece modificarea contractului a avut loc după data bilanțului, aceasta nu va afecta conturile de la 30 noiembrie 2015 (eveniment fără ajustare).

Dar pe 4 decembrie 2015 trebuie înregistrate venituri suplimentare de 59.550 USD.

• Procent de angajament nou: 520.000/860.000 = 60,5%
• venituri din contract din 4 decembrie 2015: 1.710.000 x 60,5% = 1.034.550
• ajustare net de veniturile recunoscute anterior: 1.034.500 – 975.000 = 59.550

Diferența dintre IFRS 15 și IFRS 11

Vechiul IFRS IAS 11 Contracte de muncă impunea ca contractele pe termen lung să fie contabilizate în funcție de procentul de finalizare: pentru contul de profit și pierdere, veniturile și cheltuielile totale așteptate din contract au fost înmulțite cu procentul de finalizare a contractului la data bilanțului. Bilanțul contabil reflecta sumele pentru decontări cu clienții, calculate conform formulei prescrise în standard.

IFRS 11 a oferit astfel de modalități de evaluare a gradului de finalizare a lucrărilor în temeiul contractului

• (a) o comparație a costurilor contractuale suportate pentru finalizarea lucrărilor până în prezent cu costurile totale ale contractului;
• (b) evaluarea de către expert a muncii efectuate; sau
• (c) calculul ponderii muncii prestate în cadrul contractului în natură.

Din punct de vedere matematic, noul IFRS 15 folosește aceleași metode ca înainte. Dar procentul calculat este aplicat doar în venituri, iar costul este recunoscut în valoarea costurilor suportate. Diferența de cifre va apărea la utilizarea metodei rezultatelor, deoarece costurile suportate pot să nu fie direct corelate cu progresul în îndeplinirea unei obligații contractuale.

În general, abordările de contabilizare a contractelor pe termen lung din vechiul IFRS 11 și din noul IFRS 15 diferă semnificativ. Prin urmare, cei care au studiat standarde internaționaleși cunoaște IFRS 11, ar trebui să citiți cu atenție prevederile noului standard de venituri și să nu vă bazați pe cunoștințele vechi.

Bun venit la cea de-a noua ediție (2016) a manualelor IFRS publicate în cadrul proiectului TACIS susținut de UE! Prima lansare a avut loc în 2003. Mulțumită prietenei și colegei noastre Silvia Makhutova (silvia.mahutova@ifrsbox.com), au fost făcute actualizări majore la IFRS 9 și IFRS 15, precum și o nouă carte despre IFRS 16 Contracte de leasing. Această ediție a cărții este completată de articole: Taxe amânate: singura modalitate de a le studia este un articol important pentru practicieni, profesori, formatori și studenți și IFRS. Mituri – analizează diferite aspecte ale predării IFRS pentru fiecare standard, inclusiv o gamă largă de opinii și subiecte de discuție.

Setul de instrumente oferă o carte separată pentru fiecare standard, plus trei cărți despre consolidare. Contabilitate instrumente financiare discutat în IAS 32/39 Cartea 3 și IFRS 9. IFRS 7 este completat de abordarea FINREP care ilustrează uz practic a acestui standard și a formatelor sale de prezentare. Întregul set este completat de o introducere în IFRS și un model de transformare a situațiilor financiare rusești în conformitate cu IFRS. Fiecare carte include informații, exemple, întrebări și răspunsuri de autotest.

Ne exprimăm sincera mulțumire celor care au făcut posibile aceste publicații, precum și vouă, cititorii noștri din multe țări, pentru sprijinul dumneavoastră neclintit. Aș dori să-i exprim o recunoștință deosebită lui Igor Sukharev de la Ministerul Finanțelor pentru că a recomandat manualele noastre prin link-ul către site-ul web al ministerului, lui Mark Finas pentru furnizarea de link-uri către publicații, lui Gulnara Makhmutova pentru traducerea și editarea în limba rusă, Marina Korf și Anton Arnautov (bankir.ru) pentru furnizarea de ajutor, consiliere și promovare a materialelor de pe site-ul dvs. Serghei Dorozhkov și Elina Buzina de la Institutul Bancar al Asociației Băncilor Ruse (http://finprioritet.ru/) au susținut cursuri excelente IFRS cu privire la toate standardele, ceea ce ne-a permis să testăm acest material și să dobândim, împreună cu participanții Un nou aspect pe el.

Robin Joyce

Profesor al Universității Financiare din cadrul Guvernului Federației Ruse

Profesor onorific al Academiei Siberiei de Finanțe și Bănci din Moscova, Rusia 2016 Autori: Gulnara Makhmutova și Robin Joyce

Introducere

IFRS 15 înlocuiește următoarele standarde și interpretări:

• IAS 18 Venituri,
• IAS 11 Contabilitatea contractelor de constructii
• Interpretarea SIC 31 Venituri - tranzacții de barter, inclusiv servicii de publicitate
• Clarificare IFRIC 13 Programe de fidelizare a clienților
• IFRS 15 Contracte pentru construcția de bunuri imobiliare și
• IFRIC 18 Transferuri de active de la clienți

Caracteristici cheie

Transferul controlului

Recunoașterea veniturilor are loc atunci când un client obține controlul asupra unui bun sau serviciu. Un client câștigă control atunci când are capacitatea de a dispune și de a beneficia de un bun sau serviciu.

Transferul controlului este nu la fel ca și transferul de riscuri și recompense și nu este neapărat punctul culminant al procesului de câștig.

De asemenea, entitățile trebuie să stabilească dacă să recunoască veniturile După o perioadă de timp, sau se face o astfel de recunoaștere pentru un moment anume.

Tranzacții cu condiții variabile

Întreprinderile pot conveni să furnizeze bunuri sau servicii în condiții care variază în funcție de dacă anumite evenimente au loc sau nu în viitor. Exemple sunt drepturile de retur, bonusurile de performanță și penalitățile.

Asemenea sume nu au fost recunoscute în venituri atâta timp cât a existat incertitudinea termenilor. Evaluarea variabilelor de condiție este acum luată în considerare în calculul prețului tranzacției dacă probabilitatea ca, atunci când evaluările se modifică, variabilele de condiție să nu modifice semnificativ randamente.

Chiar și în cazul în care întreaga sumă atribuibilă variabilelor de condiție nu atinge un astfel de prag, conducerea ar trebui să evalueze dacă o parte din sumă (valoarea minimă) îndeplinește acest criteriu. Această sumă este recunoscută ca venit atunci când bunurile sau serviciile sunt transferate către client.

Această abordare poate afecta întreprinderile din diverse industrii, în care condițiile variabile în prezent nu sunt luate în considerare până când toate situațiile neprevăzute nu sunt rezolvate. Conducerea acestor întreprinderi va trebui să facă reevaluări pentru fiecare perioadă de raportare cu o revizuire corespunzătoare a veniturilor.

Există o excepție foarte specializată pentru licențele de proprietate intelectuală (PI), caz în care vânzările se bazează pe termeni variabili sau pe utilizarea redevențelor.

Repartizarea (alocarea) prețului tranzacției pe baza unui preț de vânzare relativ autonom

Afacerile care vând o varietate de produse sau servicii ar trebui să aibă o abordare consecventă pentru evidențierea fiecărui produs sau serviciu. Această considerație se bazează pe prețul pe care afacerea l-ar putea percepe în mod autonom clientului pentru fiecare produs sau serviciu.

Conducerea ar trebui să ia în considerare inițial informațiile existente la un preț de piață independent. În absența unor astfel de informații, se aplică prețuri estimative. În unele cazuri, va fi necesar să se determine un preț de vânzare independent pentru bunuri sau servicii care anterior nu aveau nevoie de astfel de estimări, de exemplu, în întreprinderile care au pregătit conturi US GAAP și au emis rapoarte de fidelizare a clienților.

Licențe

Organizațiile care acordă licențe de proprietate intelectuală (IP) clienților trebuie să stabilească dacă eliberarea unei astfel de licențe este un transfer către client într-o perioadă de timp sau într-un anumit moment în timp. O licență care este transferată pentru o perioadă de timp oferă clientului acces la proprietatea intelectuală pe durata unei astfel de licențe.

Licențele care sunt transferabile la un moment dat oferă clientului dreptul de a utiliza proprietatea intelectuală la momentul pentru care se eliberează această licenţă. Clientul trebuie să poată primi și folosi toate beneficiile venitului recunoscut licențiat pentru perioada pentru care este eliberată licența. IFRS 15 oferă exemple în acest sens.

Valoarea in timp a banilor

Unele contracte oferă un client, fie el fizic sau entitate legală— preferințe financiare semnificative (explicite sau implicite). Acest lucru se întâmplă din cauza intervalelor de timp dintre transferul de bunuri sau servicii și plata acestora.

Compania trebuie să ajusteze valoarea contractului, ținând cont de modificarea valorii banilor în timp, dacă contractul conţine o componentă financiară semnificativă.

Standardul prevede anumite excepții și caracterul practic al aplicării acestei reguli, care permite companiilor să ignore valoarea în timp a banilor dacă timpul dintre transferul de bunuri sau servicii și plata acestora este mai puțin de un an.

Costurile contractuale

La încheierea sau executarea contractelor apar uneori costuri (de exemplu, comisioane din vânzare sau din operațiuni de atractie).

Costurile contractuale care îndeplinesc anumite criterii sunt capitalizate ca activ și amortizate ca venit recunoscut. În unele cazuri, este de așteptat o creștere a costurilor capitalizate.

Tratamentul cheltuielilor pentru contractele care nu sunt decontate după data intrării în vigoare a IFRS 15 este determinat de conducerea entității.

Dezvaluirea informatiei

Dezvăluirile extinse ar trebui să ofere o mai bună perspectivă asupra veniturilor deja recunoscute și a veniturilor care se preconizează a fi recunoscute în baza contractelor existente.

Prezentările sunt făcute conform raționamentului profesional, ținând cont de modificările acestor raționamente și sunt susținute de informații cantitative și calitative care permit conducerii să determine valoarea veniturilor recunoscute.

Definiții

Tratat un acord între două sau mai multe părți care creează drepturi și obligații

Activele contractuale– dreptul organizației la o rambursare în schimbul transferului cumpărător bunuri sau servicii atunci când acel drept este condiționat de altceva decât de expirarea unei perioade de timp (de exemplu, entitatea care își îndeplinește anumite obligații în viitor).

obligatie contractuala- obligația entității de a transfera bunuri sau servicii cumpărător pentru care entitatea a primit o rambursare de la client (sau suma acelei rambursări este deja plătibilă).

Cumpărător O parte care a încheiat un contract cu o entitate pentru a primi, în schimbul unei contraprestații, bunuri sau servicii care rezultă din activitățile obișnuite ale entității.

Sursa de venit– o creștere a beneficiilor economice în perioada de raportare sub forma unei creșteri a volumului sau a unei îmbunătățiri a calității activelor sau o scădere a pasivelor, care duce la o creștere a capitalurilor proprii care nu este legată de contribuțiile participanților la capitaluri proprii;

Obligația de executare

Promite in tratat cu cumpărător da-i fie:

(1) anumită marfă sau serviciu (sau pachet de bunuri sau servicii); sau

(2) un set de anumite bunuri sau servicii de același tip, care sunt transferate cumpărătorului după același tip de șablon.

Venituri- crește venit brutîn cursul activităților obișnuite ale organizației.

Preț de vânzare offline(al unui bun sau serviciu) este prețul la care o entitate va vinde bunurile sau serviciile promise separat unui client.

Prețul tranzacției(în baza unui contract cu un client) este valoarea contraprestației la care entitatea se așteaptă să aibă dreptul de la clientîn schimbul transferului de bunuri sau servicii promise, cu excepția sumelor primite în numele terților.

Aplicarea IFRS 15 în bănci

rezumat

Băncile și întreprinderile care operează pe piață hârtii valoroase, va trebui să ia în considerare:

• influenţa asupra estimărilor condiţiilor variabile
• dacă costurile asociate cu adoptarea contractului ar trebui capitalizate
• Contabilitatea separată obligatorie pentru bunuri sau servicii care diferă unele de altele
• momentul recunoașterii în venituri a plăților în avans
• politici contabile relevante pentru schemele de fidelizare a cardurilor de credit
• dezvăluirea maximă a informațiilor privind veniturile

La evaluarea și analiza impactului standardului asupra pieței pot fi luate în considerare și alte modificări:

• Schimbare indicatori cheie eficienţă
• modificări ale profilului plăților fiscale
• disponibilitatea profiturilor pentru distribuire
• influenţa asupra alegerii perioadei de evaluare pentru compensaţii şi bonusuri
• nerespectarea potențială

Băncile trebuie să ia în considerare impactul aplicării acestui standard asupra indicatori financiari clienții și respectarea acestora cu termenii contractelor de împrumut.

Prezentările detaliate de către bănci și sectorul valorilor mobiliare în conformitate cu IFRS 15 pot necesita modificări ale procedurilor contabile curente.

Impactul IFRS (IFRS) 15 pentru venituri

IFRS 15 este afectat de veniturile care rezultă din contractele cu clienții, excluzând veniturile din dobânzi și veniturile din dividende (reglementate în prezent de standardele instrumentelor financiare).

Cele mai semnificative schimbări

Este posibil să recunoaștem venituri variabile sau incerte?

Contractele pot include elemente variabile semnificative, cum ar fi bonusuri de performanță,

amenzi și plăți structurate.

Bonusul poate fi plătit la finalizarea unor sarcini specifice sau pe baza activelor aflate în administrare.

IFRS 15 include noi cerințe specifice pentru luarea în considerare a componentelor variabile care sunt incluse în prețul tranzacției dacă există o probabilitate mare ca estimările să nu fie modificări semnificative atunci când incertitudinea este eliminată.

Veniturile în acest caz sunt estimate prin raționament profesional. Pentru unele întreprinderi, poate exista o modificare a profilului veniturilor.

Ce costuri vor trebui capitalizate?

O trăsătură caracteristică a multor întreprinderi este prezența diferitelor programe de loialitate. Deținătorii de carduri de credit pot câștiga puncte atunci când fac achiziții. Ulterior, clienții pot folosi aceste puncte pentru a plăti bunuri și servicii. Emitenții unor astfel de carduri vor trebui să determine în ce parte din programele lor se aplică IFRS 15.

Astfel de premii vor trebui prezentate ca obligații de performanță separate. În momentul trecerii la oportunitatea deținătorului cardului de a-și folosi beneficiile, va fi necesar să se aloce o parte din prețul tranzacției și să o recunoască drept venit. (Acest lucru poate fi diferit de practica actuală.)

Fundamentele IFRS 15

Principiul cheie este că o entitate ar trebui să recunoască veniturile care arată transferul bunurilor sau serviciilor promise către clienți în suma pe care entitatea se așteaptă să o primească proporțional cu acele bunuri și servicii.

Pentru a atinge această poziție, compania trebuie să întreprindă următoarele acțiuni:

Pasul 1: Definiți relația contractuală cu clientul.

Pasul 2: Determinați obligația de executare în contract.

Pasul 3: Stabiliți prețul operațiunii.

Pasul 4: Determinați prețul tranzacției în raport cu obligația de execuție din contract.

Pasul 5: Recunoașteți veniturile care corespund obligației decontate.

Pasul 1: Definiți relația contractuală cu clientul

Un contract este un acord între două sau mai multe părți și creează drepturi și obligații efective. Fiecare contract trebuie să îndeplinească următoarele criterii:

1. Să fie aprobat și obligatoriu de către părți
2. Aflați drepturile părților
3. Definiți termenii de plată
4. Să fie de natură comercială
5. Poate include termeni suplimentari pe care vor fi transferate bunurile și serviciile

În unele cazuri, o entitate poate combina un contract și facturile sale ca un singur contract. În acest caz, ar trebui să existe o procedură de contabilizare a contractului modificat.

Pasul 2: Stabiliți obligațiile de performanță din contract

O obligație de performanță este o promisiune dintr-un contract cu un client de a livra clientului un bun sau un serviciu. Dacă un contract prevede transferul a mai mult de un bun sau serviciu către un client, fiecare astfel de bun sau serviciu este contabilizat ca o obligație de execuție, cu condiția ca:

• (1) dacă aceste bunuri sau servicii sunt diferite,
• sau (2) grupuri de bunuri sau servicii care sunt identice în esență și metoda de transfer sunt diferite unele de altele.

Produsul sau serviciul este luat în considerare variat cu îndeplinirea simultană a următoarelor condiții:

1. Capacitatea de a fi diferit - clientul poate beneficia direct de acest produs sau serviciu, sau folosind alte resurse care îi sunt ușor disponibile.

1. Diferența în contextul contractului - obligația de a transfera un bun sau serviciu dat este identificată separat de alte obligații din contract.

Bunurile sau serviciile care nu sunt diferite trebuie să fie combinate cu alte bunuri sau servicii până când sunt identificate ca fiind diferite.

Pasul 3: Stabiliți prețul operațiunii

Prețul tranzacției este suma estimată (de exemplu, plata) la care o entitate o așteaptă în schimbul transferului de bunuri sau servicii către un client, excluzând sumele primite în numele unei terțe părți.

La determinarea prețului tranzacției, este necesar să se țină cont de influența următorilor factori:

1. Condiție variabilă – Dacă suma implicată de contract este o variabilă, suma care trebuie inclusă în prețul tranzacției trebuie determinată fie ca valoare așteptată (adică, o valoare probabilistică), fie ca valoare cea mai probabilă, în funcție de metoda pe care entitatea consideră cel mai bun de utilizat în prognoza valorii estimate.cantități.

1. Limitarea estimărilor variabilelor - o entitate ar trebui să includă doar o parte sau toată variabila în prețul tranzacției dacă este foarte probabil ca fluctuațiile variabilei să nu afecteze semnificativ modificarea venitului recunoscut. (Cu posibilitate de plată)

1. Existența unui element de finanțare semnificativ - O entitate trebuie să ajusteze suma promisă a plăților din cauza modificărilor în valoarea în timp a banilor, dacă termenii de plată conveniți între părțile la contract (implicit sau implicit) oferă clientului sau entității o valoare financiară semnificativă. avantaj în transferul de bunuri sau servicii către client. La evaluarea unui contract pentru existența și semnificația unei componente de finanțare trebuie luați în considerare diverși factori.

Estimarea componentei de finanțare dintr-un contract este considerată nepractică dacă perioada dintre plata bunurilor sau serviciilor de către cumpărător și predarea acestora este mai puțin de un an inclusiv.

1. O condiție de decontare fără numerar - în cazul în care cumpărătorul se oferă să deconteze într-un mod non numerar, este necesar să se măsoare o astfel de condiție (sau posibilitatea acesteia) la valoarea justă.

Dacă o întreprindere nu poate determina cu exactitate valoarea justăîn cazul decontărilor nemonetare, este necesar să se facă evaluări indirecte pe piață a acelor bunuri sau servicii care sunt oferite cu titlu de plată în temeiul contractului.

1. Evaluarea posibilelor plăți către client - Dacă există posibilitatea de plată către client (sau alte persoane care achiziționează bunuri sau servicii ale întreprinderii de la acest client) în numerar sau altă contrapartidă (de exemplu, un credit, cupon sau voucher) pe care cumpărătorul (sau alții care cumpără de la acest cumpărător bunuri sau servicii) să le prezinte întreprinderii și să solicite plata, astfel de plăți ( precum si capacitatea lor ) ar trebui luat în considerare ca operaţiuni de reducere a preţurilor sau ca plată pentru articol separat sau serviciu (sau ambele).

Pasul 4: Determinați prețul tranzacției în raport cu obligația contractuală de executare

În izolarea și evaluarea fiecărei datorii, o entitate trebuie să determine prețul de vânzare pentru fiecare bun sau serviciu care stă la baza fiecărei obligații pe baza prețurilor independente de piață. În absența unui preț de piață independent, întreprinderea face o evaluare independentă.

În unele cazuri, prețul tranzacției include o reducere sau o variabilă pentru o singură obligație contractuală. În acest caz, este necesar să se indice că societatea alocă o reducere sau o sumă variabilă nu pentru toate, ci pentru una sau mai multe obligații din contract.

O entitate trebuie să determine obligația contractuală pentru orice modificare ulterioară a prețului tranzacției în același mod ca atunci când a fost încheiat acordul. Fondurile alocate pentru a satisface obligația sunt recunoscute ca o creștere sau o scădere a venitului în perioada în care are loc modificarea prețului tranzacției.

Pasul 5: Recunoașteți veniturile atunci când obligația contractuală este îndeplinită

Entitatea trebuie să recunoască veniturile atunci când îndeplinește obligația prin transferul bunului sau serviciului necesar către client. Un bun sau serviciu este considerat transferat atunci când clientul obține controlul asupra acestuia.

Pentru fiecare obligație este necesar să se determine dacă obligația a fost îndeplinită prin transferul controlului asupra bunului sau serviciului pentru o perioadă de timp suficient de lungă.

O entitate transferă controlul asupra unui bun sau serviciu pentru o perioadă extinsă de timp și, prin urmare, îndeplinește o obligație contractuală și recunoaște veniturile pe o perioadă extinsă dacă unul dintre următoarele criterii este îndeplinit:

1. Cumpărătorul concomitent cu îndeplinirea obligației de către întreprindere primește și consumă beneficiile primite în acest caz.

1. Activitățile întreprinderii creează sau măresc active (de exemplu, un proces de lucru) pe care clientul le controlează pe măsură ce acele active sunt create sau augmentate.

1. Munca întreprinderii nu creează un activ cu o utilizare alternativă de către întreprindere însăși, iar întreprinderea are un drept executoriu la plată pentru munca finalizată până în prezent.

Dacă obligația nu este considerată îndeplinită pentru o perioadă lungă de timp, se consideră îndeplinită la un anumit moment în timp. Pentru a determina momentul în care clientul obține controlul asupra activului și obligația contractuală este decontată, o entitate ar trebui să ia în considerare următoarele, dar nu singurele indicii ale unui transfer de control:

1. Entitatea are în prezent dreptul de a plăti pentru activ.

1. Cumpărătorul deține titlul asupra bunului.

1. Entitatea a transferat proprietatea reală asupra activului.

1. Cumpărătorul are riscuri și recompense semnificative asociate cu proprietatea asupra activului.

1. Cumpărătorul a preluat bunul.

Pentru fiecare obligație contractuală care este decontată de entitate pe o perioadă lungă de timp, venitul trebuie recunoscut de-a lungul perioadei de timp prin aplicarea unei metode care măsoară dacă a fost atinsă îndeplinirea deplină a obligației respective.

Metodele adecvate de evaluare a îndeplinirii integrale a obligației sunt metodele de evaluare la intrare și la ieșire. Deoarece condițiile se schimbă pe o perioadă lungă de timp, o entitate trebuie să își actualizeze estimările de performanță pentru a reflecta rezultatele activităților sale încheiate până în prezent.

Costurile încheierii sau executării unui contract cu un cumpărător

Regulile acestui standard guvernează, de asemenea, contabilizarea anumitor costuri la încheierea sau executarea unui contract cu un client.

Costuri incrementale la încheierea contractului - costurile suplimentare așteptate care vor fi recuperate, entitatea trebuie să le recunoască ca activ. Costurile suplimentare sunt acele costuri care nu ar fi suportat întreprinderii dacă contractul nu ar fi fost încheiat.

În practică, se acceptă că o entitate poate înregistra aceste costuri ca o cheltuială dacă perioada de amortizare este mai mică de un an.

Costuri pentru îndeplinirea unui contract – atunci când se contabilizează costurile pentru îndeplinirea unui contract, cerințele altor standarde ar trebui aplicate ori de câte ori este posibil.

În caz contrar, costul îndeplinirii contractului ar trebui recunoscut ca activ dacă îndeplinește toate următoarele criterii:

1. Sunt direct legate de un contract existent (sau anume așteptat).

1. Creați sau creșteți resursele întreprinderii care vor fi utilizate pentru a îndeplini obligațiile viitoare

1. Se așteaptă să fie restaurate.

Dezvaluirea informatiei

O entitate este obligată să prezinte suficiente informații pentru a permite utilizatorilor situațiilor financiare să înțeleagă natura, valoarea, frecvența și incertitudinea veniturilor și a fluxurilor de numerar care decurg din contractele cu clienții.

Dezvăluirea calitativă și cantitativă este supusă informațiilor privind:

1. Contracte cu clienții - inclusiv veniturile și scăderile și defalcările sale recunoscute, informații despre soldurile și obligațiile contractului (inclusiv prețul tranzacției atribuibil obligațiilor rămase după decontare).

1. Raționamente profesionale semnificative, supuse completărilor - determinând momentul îndeplinirii obligațiilor (pe o perioadă de timp sau la un anumit moment în timp) și prețul tranzacției, precum și sumele atribuibile îndeplinirii obligațiilor.

1. Costuri recunoscute ca active la primirea sau executarea unui contract.

Prognoza rezultatelor din aplicarea IFRS 15

IFRS 15 are cel mai mare impact asupra unor industrii precum telecomunicatii, dezvoltare software, imobiliare și alte domenii de afaceri cu contracte pe termen lung.

Dacă operați într-o zonă în care contractele combinate de produse + servicii sunt comune, aplicarea IFRS 15 vă poate schimba profilul de venit.

În special, în domeniile dezvoltării software sau telecomunicațiilor - de obicei clienții achiziționează tarif planuri telefonice sau programe pe bază de preplătit, atunci când vânzarea este un pachet care include servicii de livrare și alte condiții similare.

Întreprinderile care operează în industriile de telecomunicații sau de dezvoltare de software sunt probabil să producă recunoașterea veniturilor mai devreme decât înainte

În conformitate cu IFRS 15, prețul tranzacției trebuie alocat în mod corespunzător obligațiile individuale din contract și vor fi recunoscute la livrarea sau îndeplinirea acestor obligații.

Aceasta înseamnă că, în conformitate cu IFRS 15, operatorii de telecomunicații trebuie să aloce o parte din veniturile primite din vânzarea planurilor tarifare preplătite și din transferul de telefoane pentru utilizare gratuită.

Conform IFRS ( IAS-18 , venitul este definit ca fluxul de venituri brute din activitățile de operare standard.

Aceasta înseamnă că dacă operatorul oferă un telefon gratuit pentru un plan preplătit, veniturile din vânzarea telefonului vor fi 0.

Exemplu: analiza comparativa IAS 18 și IFRS 15

Pavel cumpără un plan de telecomunicații pe 12 luni de la un local operator mobil TTT. Termenii acestui plan sunt:

• Pavel face o plată lunară de 100 de unități.
• Pavel primește imediat un telefon gratuit.

TTT vinde astfel de telefoane la 300 de unități și primește plăți pentru planurile tarifare fără condiția de a transfera telefonul la 80 de unități.

Cum sunt recunoscute veniturile conform IAS 18 și IFRS 15 în acest caz?

În conformitate cu regulile actuale ale IAS 18 TTT nu recunoaște venituri din vânzarea telefonului deoarece telefonul este oferit gratuit. Costul telefonului este recunoscut ca profit sau pierdere și este tratat efectiv de TTT ca un cost al achiziționării unui nou client.

Recunoașterea veniturilor din plata lunară pt plan tarifar produs lunar. In contabilitate se face o inregistrare la creante sau incasare in credit corespondenta cu venituri in valoare de 100 unitati.

Venituri conform IFRS (IFRS) 15

Conform noilor reguli ale IFRS 15 TTT, este necesar să se determine relația contractuală (pasul 1), care în acest exemplu pare evident în prezența unui plan clar de 12 luni cu Pavel.

Atunci este necesar TTT identifica toate obligațiile de performanță în acord cu Paul pasul 2 în modelul în 5 pași), și anume:

• Obligația de a furniza un telefon
• Angajamentul de a furniza servicii de rețea pentru mai mult de 1 an

Prețul operațiunii (pasul 3) va fi egal cu 1.200 și se calculează ca sumă a plăților lunare de 100 pentru 12 luni.

Acum, TTT este necesar pretul tranzactiei în valoare de 1 200 corelați proporțional fiecare obligație din contract, ținând cont de prețurile independente ale pieței (sau evaluarea acestora) - aceasta pasul 4.

Pasul 5 reprezintă recunoașterea veniturilor care corespund celor efectuate Obligații TTT . În acest exemplu:

• Când TTT predă telefonul lui Pavel, TTT trebuie să recunoască venituri de 285,60;

Atunci când TTT furnizează servicii de rețea către Pavel, trebuie recunoscut venitul total de 914,40. În realitate, încasarea veniturilor are loc o dată pe lună, când se face plata. În realitate, Pavel plătește nu doar pentru serviciile de rețea, ci și pentru telefonul său.

Cea mai importantă modificare a noului standard este modificarea procedurii de contabilizare a veniturilor și structurile veniturilor .

În exemplul nostru, compania de telecomunicații TTT a raportat o pierdere la începutul contractului și apoi a înregistrat venituri stabile conform IAS 18, întrucât a recunoscut venituri în conformitate cu facturile emise clienților.

Conform IFRS 15, profitul total din raport este același, dar structura acestuia se va schimba după ceva timp.

Luați în considerare cazul când termenul contractului mai mult de o perioadă contabilă .

Câștigurile din astfel de contracte prezentate în conformitate cu IAS 15 pentru o anumită perioadă de raportare pot diferi de câștigurile pentru aceeași perioadă conform standardelor anterioare. IFRS 15 trebuie aplicat retroactiv, pe principiul ca acestea noile reguli erau întotdeauna în vigoare . Acest lucru ar putea însemna modificări ale datelor comparative din anii precedenți (a se vedea mai jos). tutorial conform IAS 8).

De ce se modifică cerințele de recunoaștere a veniturilor?

(sursa: IFRS 15 Venituri din contracte cu clienții – rezumatși feedback (IASB) mai 2014)

Dezavantajele și punctele slabe ale standardelor anterioare de venituri

Caracteristicile recunoașterii veniturilor pentru perioada anterioară au dat naștere la o mare varietate de metode în practica IFRS.

Standardele au oferit îndrumări limitate pentru multe Puncte importante precum tratarea contractelor complexe cu elemente multiple. În plus, numărul limitat de reguli în vigoare a fost adesea dificil de aplicat tranzacțiilor complexe, deoarece standardele de venituri nu reflectau modul în care au fost elaborate opiniile.

În aceste circumstanțe, unele entități au completat regulile limitate ale IFRS prin aplicarea selectivă reguli individuale din US GAAP.

US GAAP ordine generală recunoașterea veniturilor este în mare parte completată de numeroase reguli specifice industriei și de funcționare, ceea ce duce adesea la un tratament diferit al tranzacțiilor similare din punct de vedere economic.

În plus, toate aceste reguli diferite sunt completate în mod constant pe măsură ce apar noi tipuri de tranzacții.

Au fost insuficiente cerințe de divulgare. Cerințele de dezvăluire conform IFRS-urilor anterioare și US GAAP au fost adesea insuficiente pentru ca investitorii să înțeleagă modul în care au fost generate veniturile, precum și propriile raționamente și estimări ale entității privind recunoașterea veniturilor.

De exemplu, investitorii nu au fost mulțumiți de dezvăluirea adesea „modelată” a informațiilor despre natura veniturilor sau prezentarea informațiilor în mod izolat și fără a explica relația dintre veniturile recunoscute și alte informații din situațiile financiare.

Procedurile IFRS cuprinzătoare și robuste de recunoaștere, măsurare și prezentare a veniturilor abordează aceste deficiențe. Mai exact, IFRS 15:

• îmbunătățește comparabilitatea veniturilor din contractele cu clienții;
• reduce nevoia de interpretări individuale de către conducerea întreprinderii cu privire la recunoașterea veniturilor pentru fiecare caz specific; și
• oferă mai multe informații utile datorită cerințelor îmbunătățite de divulgare.

Pentru multe contracte, cum ar fi cele utilizate în tranzacțiile cu amănuntul obișnuite, IFRS 15 nu va avea un impact major asupra valorii și momentului de recunoaștere a veniturilor.

Pentru alte contracte, cum ar fi contractele de servicii pe termen lung și acordurile complexe cu elemente multiple, aplicarea IFRS 15 poate modifica valoarea sau momentul recunoașterii veniturilor de către o entitate.

Practică curentă: datorii contingente și stimulente de vânzări

Pentru unele întreprinderi, nu este posibilă recunoașterea separată a veniturilor din transferul de bunuri sau servicii către un client care este într-un anumit sens un stimulent pentru vânzare sau care este incidental sau accesoriu altor obligații din contract.

În practică, entitățile recunosc toate sumele tranzacțiilor ca venituri, deși acestea pot fi obligații de performanță rămase.

Acest lucru se întâmplă uneori în industria auto când un producător vinde o mașină cu un bonus suplimentar, cum ar fi întreținerea, care urmează să fie furnizat la o dată ulterioară.

Cerințe IFRS (IFRS) 15

O entitate va trebui să evalueze măsura în care bunurile sau serviciile promise care apar ca angajamente contingente sau activități promoționale au o natură distinctă de bunuri sau servicii.

Dacă acele bunuri sau servicii sunt diferite, entitatea trebuie să recunoască veniturile atunci când (sau cum) fiecare bun sau serviciu individual este transferat către client.

Practica curenta: Limită de câștig incidental

În unele cazuri practice, prețul de exploatare este limitat de suma obligației de îndeplinit care poate fi alocată sumei care nu depinde de îndeplinirea obligației în viitor.

Această practică este utilizată pe scară largă în contabilizarea contractelor de telecomunicații care sunt incluse în pachet cu vânzarea unui telefon mobil și furnizarea de servicii de rețea pentru o perioadă special limitată (cel mai adesea unul sau doi ani).

Cerințe IFRS (IFRS) 15

IFRS 15 nu permite alocarea unui preț de tranzacție în raport cu o obligație de performanță atunci când există o constrângere contingentă a veniturilor.

În schimb, IFRS 15 cere alocarea unui preț de tranzacție – care poate fi orice sumă pe care un client o plătește într-un contract cu plăți lunare pentru serviciile de rețea – pentru serviciile de telefonie mobilă și de rețea – pe baza prețurilor standard de piață independente.

Practica curenta: Lipsa de informații despre prețurile pieței

În unele cazuri, astfel de cerințe împiedică o entitate să recunoască venituri atunci când bunurile sau serviciile sunt transferate unui client atunci când prețurile de piață independente nu sunt disponibile pentru fiecare bun sau serviciu din contract.

Acest aranjament duce adesea la o întârziere în recunoașterea veniturilor, deoarece veniturile nu sunt recunoscute atunci când bunul sau serviciul este pentru prima dată transferat către client.

Acest lucru se întâmplă în mod regulat în domeniul furnizării de software, atunci când prețurile de piață independente nu sunt disponibile la actualizarea și extinderea în continuare a funcțiilor software-ului de calculator.

Cerințe IFRS (IFRS) 15

În absența informațiilor privind prețurile independente ale pieței, o entitate trebuie să aloce un preț de tranzacție pe baza prețurilor de piață independente estimate pentru acele bunuri sau servicii.

O entitate recunoaște venitul pentru fiecare bun sau serviciu individual transferat unui client.

Practica curenta: Licente

Procedura de recunoaștere și contabilizare a veniturilor din licențele de proprietate intelectuală este destul de largă. Diverse interpretări ale acestei proceduri au condus la o varietate semnificativă de reguli de contabilizare a licențelor.

Cerințe IFRS (IFRS) 15

IFRS 15 oferă îndrumări pentru a arăta structura veniturilor pentru diferite tipuri de licențe de proprietate intelectuală.

Practica curenta: Momentul recunoașterii veniturilor

Din cauza lipsei unor reguli clare și cuprinzătoare, există abordări diferite în practică pentru a stabili dacă o entitate recunoaște veniturile pentru anumite bunuri sau servicii la un anumit moment în timp sau într-o anumită perioadă.

De exemplu, unele companii care vând proprietăți imobiliare rezidențiale în clădire de apartamente, se confruntă cu provocarea de a determina dacă construcția unor astfel de active este un serviciu care este furnizat pe o perioadă lungă de timp (și, prin urmare, veniturile sunt recunoscute pe o perioadă extinsă de timp) sau un bun care este transferat clientului atunci când construcția este finalizat (și, prin urmare, veniturile sunt recunoscute în acel moment).

Cerințe IFRS (IFRS) 15

O entitate este capabilă să recunoască veniturile pe o perioadă extinsă de timp dacă sunt îndeplinite criteriile din IFRS 15. În toate celelalte cazuri, este necesar să recunoască venitul în momentul în care clientul obține controlul asupra bunului sau serviciului.

Practica curenta: evaluarea acordurilor cu conditii variabile

Cadrul de recunoaștere a veniturilor nu prevede reguli detaliate pentru estimarea sumei veniturilor în cazul acordurilor cu termene variabile.

Cerințe IFRS (IFRS) 15

Dacă un contract cu un client include o variabilă, entitatea trebuie să o estimeze folosind fie suma așteptată, fie cea mai probabilă, oricare dintre acestea este cea mai adecvată și mai acceptabilă pentru entitate.

O parte sau totalitatea sumei variabile implicite este inclusă în prețul tranzacției numai dacă este probabil ca suma să fie semnificativă în ceea ce privește venitul anual total și este sigur că venitul va fi recunoscut.

Practica curenta: Apariția elementului de finanțare

Atunci când un client plătește bunuri sau servicii în avans sau pe credit, este posibil ca unele entități să nu ia în considerare la recunoașterea veniturilor și la determinarea cuantumului acestuia faptul că în contract apar elemente de finanțare.

Cerințe IFRS (IFRS) 15

O entitate ar trebui să ia în considerare implicațiile oricăror componente semnificative de finanțare în determinarea prețului tranzacției (și, prin urmare, a valorii veniturilor recunoscute).

Acest lucru poate avea un impact asupra contractelor pe termen lung în care plata de către cumpărător și performanța de către entitate au loc cu un interval de timp semnificativ.

Practică curentă: Dezvăluire

Dezvăluirile privind veniturile sunt inadecvate și insuficiente în comparație cu alte elemente ale situațiilor financiare

De exemplu, mulți investitori susțin că unele întreprinderi raportează informații despre venituri separat de alți indicatori, iar investitorii nu pot corela veniturile cu starea financiaraîntreprinderilor.

Cerințe IFRS (IFRS) 15

IFRS 15 conține un set cuprinzător de cerințe de prezentare care impun unei entități să prezinte informații calitative și cantitative despre contractele sale cu clienții pentru a ajuta investitorii să înțeleagă natura, valoarea, momentul și incertitudinea veniturilor.

IFRS 15 Exemple: Impactul IFRS asupra companiei dumneavoastră

O altă consecință a acestei abordări este că perioada de recunoaștere a veniturilor nu se potrivește cu luna în care sunt prezentate facturile clienții pentru că există conturi amânate.

Acest lucru este cu adevărat dificil, deoarece necesită schimbări semnificative în sistemele informatice pentru a automatiza calculul și contabilizarea veniturilor recunoscute în fiecare lună.

Alte provocări cu care se confruntă domeniul tehnologiilor de telecomunicații:

• modificari in contracte:

ce se întâmplă atunci când clienții își schimbă contractele cu operatorii, de exemplu, se modifică numărul de minute preplătite sau se adaugă servicii noi?

În astfel de cazuri, este necesar să se evalueze dacă aceste modificări vor fi contabilizate retroactiv (ca o ajustare a sumei forfetare) sau prospectiv (o ajustare de „recuperare” a veniturilor viitoare), sau chiar ca un contract separat. Deoarece IFRS 15 conține reguli mai clare decât IAS 18, acest lucru poate cauza o schimbare în sistemul contabil.

• Valoarea în timp a banilor și reducerea:

IFRS 15 definește strict "componenta financiara" și necesită alocarea separată a unei astfel de componente atunci când se contabilizează veniturile.

Ca urmare, este posibil să fie nevoie să aruncați o privire mai atentă asupra valorii în timp a numerarului în avansurile pe termen lung primite sau plătite, precum și în contractele încheiate pe o perioadă mai mare de 12 luni.

• Costuri de achiziție a clienților:

În orice industrie, nu doar în telecomunicații, se plătesc așa-numitele „bonusuri de noroc” sau comisioane pentru a atrage un client. Înainte de aceasta, astfel de plăți erau tratate ca cheltuieli obișnuite și recunoscute în profit sau pierdere.

Cu toate acestea, IFRS 15 cere ca acestea să fie capitalizate și recunoscute în profit sau pierdere numai atunci când venitul este recunoscut. Ce vor face operatorii în acest caz? Cum ar arăta imaginea anulării acestor costuri în profit și pierdere?

#2 Companie de producție

Există o gamă largă de contracte de producție și tipuri de producție.

Dacă produceți același tip de produs în cantități mari, puteți aplica în continuare IFRS 15 - doar vedeți exemplul de mai jos.

Cu toate acestea, modificările pot afecta foarte mult producătorii de echipamente speciale sau bunuri obisnuite, dar cu un ciclu lung de producție.

Ce trebuie să verificați:

• Recunoscători, sunteți încasările pentru o perioadă sau moment în timp ? Dacă pentru perioada pe care o estimaţi progresul spre finalizarea contractului (sfârșitul stagiului)?
• Cum ar trebui să luați în considerare modificari in contracte , cum ar fi furnizarea de articole suplimentare de bunuri?
• Tu oferi reduceri post-livrare? Reduceri în vrac? Bonusuri la sfârșitul anului clienților, pe baza volumului total de mărfuri comandate în cursul anului? În acest caz, este posibil să fiți afectat de IFRS 15.
• Ar trebui divide Contractul dvs. este pentru mai multe obligații? În cazul în care furnizați vreunul perioada de garantie pentru produsul dumneavoastră – ar trebui păstrate separat evidențele de garanție? Oferiți servicii suplimentare pentru produsele dumneavoastră?
• Suporți anumite costuri pentru obținerea unui contract, precum și bonusuri departamentului de vânzări ? Poate ar trebui să le capitalizați imediat, și să nu contabilizați cheltuielile, ca înainte.

Permiteți-mi să vă dau un exemplu pentru a ilustra impactul potențial al IFRS 15. În acest caz, vom lua în considerare o comandă ulterioară pentru aceleași bunuri cu același client.
Exemplu: modificări de producție și contract

Ball PC, un producător de computere, încheie contracte cu Forward University pentru furnizarea 300 de calculatoare pentru un cost total de 600.000 c.u. (2.000 USD per computer).

Din cauza necesității unor lucrări pregătitoare, universitatea se obligă să accepte calculatoare 3 loturi separate în următoarele 3 luni (100 de computere în fiecare lot). Universitatea preia controlul asupra computerelor la livrare.

După livrarea primului lot, Forward University și Ball PC modifica termenii contractului . Firmă va furniza suplimentar 200 de computere (un total de 500).

Cum ar contabiliza Ball PC veniturile din acest contract la sfârșitul anului pe 31 decembrie 20X1 dacă:

• Scenariul 1: Prețul pentru încă 200 de computere a fost convenit să fie de 388.000 USD, adică 1940 USD. pentru un singur computer. Oferte Ball PC 3% reducere pentru un lot suplimentar, care este norma pentru un astfel de volum în contracte similare cu alți clienți.
• Scenariul 2: Prețul pentru încă 200 de computere a fost convenit să fie de 280.000 UM, adică 1.400 UM. pentru un singur computer. Firma ofera 30% reducere pentru un lot suplimentar, pentru că ea așteaptă cu nerăbdare cooperarea ulterioară cu Universitatea (acest lucru nu a fost încă discutat).

La 31 decembrie 20X1, firma Minge PC a pune 400 de calculatoare (300 - în condițiile inițiale și 100 - în conformitate cu contractul modificat).

Venituri conform vechilor reguli ( IAS (IFRS) 18)

Nu este nimic special aici. Pentru definirea veniturilor conform IAS 18, veniturile au fost recunoscute la momentul livrării la valoarea justă a contraprestaţiei primite pentru calculatoare – în conformitate cu cele două scenarii descrise mai sus.

Nu este necesar să revizuiți IAS 18 pentru a determina dacă ar trebui recunoscută o sursă suplimentară de calculatoare la nivel individual. Prețul de vânzare sau nu.

• Scenariul 1: 600.000 USD (pentru primul lot de 300 calculatoare) + 194.000 c.u. (pentru un lot suplimentar de 100 de computere) = 794.000 USD (pentru toate cele 400 de computere deja livrate).
• Scenariul 2: 600.000 USD (pentru primul lot de 300 calculatoare) + 140.000 c.u. (în plus pentru 100 de computere) = 740.000 USD (pentru toate cele 400 de computere deja livrate)

Va fi același lucru în conformitate cu IFRS 15? NU!

Venituri conform IFRS ( IFRS) 15

Aici contractul suplimentar este considerat ca modificarea tipică a contractului , deoarece s-a produs o modificare atât a numărului de calculatoare, cât și a prețului tranzacției.

IFRS 15 oferă îndrumări clare cum să luați în considerare modificările la contracte pe baza unor condiţii modificate. Există 2 tipuri principale de modificare a contractului:

1. Modificarea contractului se formalizează printr-un contract separat

Modificarea contractului este contabilizată ca un contract separat (înseamnă că contractul inițial rămâne neschimbat) în timp ce face 2 criterii :

• Bunuri și servicii suplimentare în curs de modificări ar trebui diferă din bunurile și serviciile din contractul inițial.

În ambele scenarii, acest lucru se va face, deoarece condițiile pentru lotul suplimentar de computere sunt foarte diferite de condițiile pentru lotul original.

• Valoarea estimată a remunerației pentru bunuri/servicii suplimentare ar trebui reflectat la prețul inițial pentru aceste bunuri/servicii.

1. Modificarea contractului nu este formalizată printr-un contract separat

Dacă criteriile de mai sus nu sunt îndeplinite (sau lipsește unul dintre aceste criterii), atunci contractul se modifică nu este tratat ca un contract separat iar modul în care este contabilizat depinde de analize ulterioare.

Să aruncăm o privire asupra situației noastre. În ea, am ajuns la concluzia că produsele suplimentare sunt diferite, principala problemă este dacă acestea vor fi reflectate la prețul inițial.
Scenariul 1: Aprovizionare suplimentară negociată cu o reducere de 3%.

Pretul pentru lotul suplimentar este valabil reflectă prețul de vânzare autonom deoarece Ball PC oferă de obicei o reducere de 3% la volumul comenzii.

În acest caz, se ia în considerare modificarea contractului ca un contract separat iar veniturile pentru anul vor fi (pentru un lot livrat de 400 de computere):

• 600.000 USD pentru un lot de 300 de calculatoare în condiții inițiale;
• 194.000 USD pentru un lot suplimentar de 100 de calculatoare conform unei modificări a contractului.

În acest caz, venitul total pentru anul va fi 794.000 USD - exact conform IAS 18.

Scenariul 2: Aprovizionare suplimentară negociată cu 30% reducere

În acest caz, este evident că prețul pentru o aprovizionare suplimentară nu reflectă prețul de vânzare autonom , deoarece reducerea de 30% este exclusivă și este legată de un acord general cu Forward University.

Aceasta înseamnă că al doilea criteriu nu este îndeplinit.

Ca urmare, o modificare a contractului NU un contract separat și considerată inclus cu contractul inițial.

Cum?

Deoarece elementul suplimentar este diferit în acest caz, trebuie reziliați contabilizarea contractului inițial și începeți contabilizarea noului contract .

Încă neclar?

Pentru o expediție care a fost deja livrată, pur și simplu recunoașteți veniturile din contractul inițial înainte ca acesta să se modifice.

Pentru restul bunurilor din contractul inițial și livrările suplimentare, recunoașteți venitul în suma totală:

• Porțiunea din venit nerecunoscută încă în contractul inițial (cu alte cuvinte, prețul pentru bunurile care nu au fost încă livrate); LA CARE SE ADAUGA
• Venituri dintr-o livrare suplimentară conform unei modificări a contractului.

Trebuie să alocați sume pentru obligații individuale sau, în acest caz, pentru loturi de calculatoare.

În scenariul 2, modificări ale contractului trecut după prima livrare , și astfel Ball PC trebuie să recunoască veniturile pentru primul lot de 100 de computere în conformitate cu termenii contractului inițial:

100 de calculatoare x 2 000 c.u. pentru 1 calculator = 200.000 c.u.

Sume alocate din prețul total după schimbarea contractului :

• 400 000 c.u. , ca parte a încasărilor în condițiile inițiale, atribuite celor 200 de calculatoare sublivrate (300 conform contractului mai puțin 100 livrate; la 2.000 cu pe unitate);
• 280 000 c.u. , ca venituri pentru 200 de computere livrate suplimentar;
• Total: 680.000 USD

Trebuie să ne aloca 680.000 c.u. pentru 400 de calculatoare in suma totala (200 sublivrare inainte de modificarea contractului + 200 pentru lotul suplimentar), ceea ce inseamna ca Ball PC 1 700 c.u. pe un singur computer (680 000/400).

Care venitul total va fi recunoscut ca 20 x1 an, timp în care au fost livrate 400 de calculatoare? Hai să numărăm:

• Venituri pentru 100 de calculatoare livrate înainte de modificarea contractului: 200 000 c.u. (2.000 USD/computer)
• Venituri pentru 300 de computere livrate după modificarea contractului: 510.000 USD (1.700 USD/computer);
• Total: 710 000 c.u.

Aici puteți vedea clar că în al doilea scenariu (aprovizionare suplimentară cu 30% reducere):

• Conform IFRS ( IAS) 18 , venitul pentru anul este 740.000 USD
  Pentru celelalte 100 de computere, veniturile vor fi recunoscute în perioada următoare la 1.400 UM. = 140.000; care ne oferă un total de 880.000 c.u. pentru contract.
• Conform IFRS ( IFRS) 15 , venitul pentru anul este 710.000 USD
  Pentru celelalte 100 de computere, veniturile vor fi recunoscute în perioada următoare la 1.700 UM. = 170.000; care ne oferă un total de 880.000 c.u. pentru contract.

Hmm, dar totalurile sunt aceleași!

Da sigur. Dar diferite perioade de reflectare a acestui venit . Și aceste perioade sunt cele care pot afecta impozitele, dividendele, plățile financiare și așa mai departe. Doar fii mai atent la asta!

#3 Real Estate - companii de construcții și dezvoltatori

Dezvoltatorii și companiile de construcții sunt un exemplu tipic contracte pe termen lung cu cumpărătorii.

Cel mai o problema mare decide când o companie ar trebui să recunoască veniturile. După o perioadă de timp (repartizat pe ani de construcție) sau la un moment dat (la sfarsitul contractului).

Liste IFRS 15 3 criterii pentru recunoașterea veniturilor în timp:

Un criteriu este deosebit de critic pentru dezvoltatori și companii de construcții:

Când producătorul nu creează un activ cu utilizări alternative în cadrul întreprinderii sale şi societatea are drept legal pentru a plăti pentru volumul realizat până în prezent, apoi venitul este recunoscut După o perioadă de timp .

De exemplu, atunci când o companie construiește sau renovează un anumit activ pentru un anumit client, ar fi foarte costisitor sau nepractic să-l implementeze unui alt client (de exemplu, facilități înalt specializate). Totodată, clientul este obligat să plătească sume rezonabile pentru lucrările efectuate până la o anumită dată.

Deoarece „nicio utilizare alternativă” nu poate fi realizată pe bază contractuală, aceasta înseamnă că contractul împiedică transferul activelor către alt client.

Pentru afacerile imobiliare, factorul decisiv pentru un activ este dacă dezvoltatorul are sau nu dreptul la plată pentru munca depusă până în prezent.

Acesta nu este singurul criteriu de luare a unei decizii imobiliare, ci este cel predominant.

Dacă un anumit contract nu îndeplinește acest criteriu (precum și celelalte două), atunci venitul este recunoscut la momentul respectiv, adică atunci când activul este transferat cumpărătorului.

Chiar și o mică modificare a termenilor unui contract poate face necesară recunoașterea veniturilor la un moment dat, mai degrabă decât într-o perioadă - sau invers.

Să ne uităm la un exemplu care ilustrează exact acest punct.

Exemplu: Dezvoltator și venituri în timp/punct în timp

Firma de constructii RE, dezvoltator, construieste un complex rezidential format din 50 de apartamente. Apartamentele sunt de același tip în ceea ce privește dimensiunea și amenajarea - cu toate acestea, pot fi reamenajate pentru a se potrivi nevoilor clienților.

Firma de constructii RE incheie 2 contracte cu 2 clienti diferiti (A si B). Ambii clienți doresc să cumpere apartamente aproape identice și se pun de acord asupra unui preț comun în 100.000 USD pentru apartament. Programul de plată este următorul: la semnarea contractului, fiecare dintre clienți plătește un depozit în valoare de 10.000 USD.

• Plata în etape: cu 1 an înainte de finalizarea planificată a construcției, dezvoltatorul trebuie să furnizeze clienților săi rapoarte, după care fiecare dintre clienți plătește 50.000 uc.
• Etapa de finalizare: La finalizarea construcției, proprietatea legală a apartamentelor este transferată clienților, după care fiecare dintre aceștia efectuează plata rămasă de 40.000 USD.

Perioada de construcție estimată este de 2 ani de la data încheierii contractului. Dezvoltatorul are dreptul de a reține plățile de la clienți în situația în care clientul întârzie plata conform contractului până când aceasta este complet decontată.

Termenii contractelor cu clientii A si B NU sunt identici. Alte condiții din aceste contracte au următoarele caracteristici:

• În contractul cu clientul A nu există condiții speciale.
• Specificul contractului cu clientul B este că dezvoltatorul nu are dreptul de a transfera sau de a vinde acest apartament unui alt client și clientul B nu poate rezilia acest contract.

Dacă clientul B nu îndeplinește termenii contractului înainte de finalizarea acestuia (cu alte cuvinte, încalcă programul de plăți), dezvoltatorul drepturile la toate plățile conform contractului sunt transferate dacă dezvoltatorul decide să rezilieze contractul.

Care sunt diferențele aici?

În cazul clientului A, veniturile vor fi recunoscute la un moment dat, în cazul clientului B, pe o perioadă de timp.

Trebuie să evaluăm 3 criterii de recunoaștere a veniturilor pe o perioadă de timp. După cum am menționat mai sus, nu vom întâlni primele două aici (să spunem că nu o fac), așa că să ne concentrăm pe al treilea criteriu (nu există utilizări alternative și dreptul la plată este legal).
A - la momentul de timp

Contract cu clientul A nu raspunde al treilea criteriu.

Motivul pentru aceasta este că dezvoltatorul construiește un apartament care poate fi ușor de vândut sau transferat către alt client in caz de neplata.

Chiar dacă acest lucru ar fi putut fi prevenit (prevăzut în mod special în scris în contract), dezvoltatorul NU este eligibil pentru plată pentru munca depusa pana in prezent.

Dezvoltatorul, în cazul rezilierii plății de către client, reține NUMAI plăți în avans care poate acoperi costurile curente ale întreprinderii pentru munca prestată.

Drept urmare, dezvoltatorul trebuie să recunoască venituri la acea vreme - adica cand apartamentul este transferat catre client (la sfarsitul celui de-al doilea an).

Venituri dintr-un contract cu un client A - pentru o perioadă de timp

Contract cu clientul B ÎNTÂLNEȘTE al treilea criteriu.

Motivul este că dezvoltatorul nostru nu poate direcționa activul construit pentru o utilizare alternativă, deoarece contractul cu clientul B nu permite transferul apartamentului catre alt client.

În plus, constructorul are un drept executoriu din punct de vedere legal de a fi plătit pentru munca depusă până în prezent .

Prin urmare, în acest caz, dezvoltatorul recunoaște veniturile După o perioadă de timp - adica in termen de 2 ani de la construirea unui apartament dupa metodele de estimare aproximativa a volumelor.

Simplificand acest lucru, sa presupunem ca in primul an de functionare, Dezvoltatorul va absorbi 45% din costul total al constructiei unui apartament, iar restul de 55% va fi transferat in al doilea an de constructie.

Ca urmare, dezvoltatorul recunoaște veniturile:

• Pentru primul an: 45.000 USD (45% din 100.000 USD)
• Pentru al doilea an: 55.000 USD (55% din 100.000 USD)

Acest exemplu ilustrează modul în care o modificare a termenilor contractuali poate afecta în mod semnificativ veniturile unei afaceri.

Comparația nivelurilor de venituri pentru contractele A și B în conformitate cu IFRS15 este prezentată în următorul tabel:

Perioada de timp	Venituri din contractul A	Venituri din contractul B
Anul 1	0	45 000
Anul 2	100 000	55 000
Total	100 000	100 000

In ce cazuri conteaza?

Perioade de recunoaștere a veniturilor în legătură cu plățile dvs. de impozite, dividende, bonusuri financiare etc.

De asemenea, rețineți că probabil veți contabiliza aceste două contracte în același mod (ca și contractul B) conform IAS 11, dar NU conform IFRS 15.

Poate ar trebui să vă revizuiți contractele și să vedeți dacă au nevoie anumite modificari pentru a preveni această situație.

#4 Dezvoltare de tehnologie și software

Pentru companiile din domeniul dezvoltării tehnologiei, și în special al software-ului, implementarea licențelor software și a serviciilor aferente sunt renumite diversitatea operațiunilor sale și a contractelor pe termen lung .

Principalele probleme sunt următoarele:

• Definiție obligații individuale de performanță (de exemplu, vânzări de licențe + configurare + asistență ulterioară) și distribuția prețului tranzacției între ele
• Nota gradul de executie acorduri
• Nota licente pe produsele vândute de furnizori și dezvoltatori de software.

IFRS 15 recunoaște 2 tipuri de licențe: licențe de utilizare și licențe de acces. Au o metodă de contabilitate diferită și va trebui să determinați ce tip de licență este luat în considerare.

Alte complexități apar pe probleme comune tuturor industriilor: gestionarea modificărilor contractului, modul de contabilizare a costurilor contractuale (de exemplu, comisioane pentru atragerea unui client) etc.

Să ne uităm la un exemplu în care o companie de software trebuie să împartă un contract și să ia în considerare performanța separat.

Exemplu: Dezvoltarea software și contractul împărțit în 2 angajamente separate

Many Bits, o companie de dezvoltare de software, a încheiat un contract cu un client în vigoare la 1 iulie 20X1. Conform acestui acord, Many Bits este obligat să:

• Furnizați servicii profesionale constând în implementarea, dezvoltarea și testarea software-ului. Clientul C a achiziționat o licență de software de la o terță parte.
• Oferiți suport post-implementare, implementare și personalizare pentru 1 software.

Prețul total al contractului este de 55.000 USD.

Many Bits a estimat costul total al îndeplinirii contractului după cum urmează:

• Cheltuieli pentru dezvoltatori și consultanți în dezvoltarea și testarea software-ului existent: 43.000 USD;
• Costul consultanților pentru sprijinul post-implementare: 2.000 USD;
• Costuri totale estimate pentru implementarea contractului: 45.000 USD .

Începând cu la 31 decembrie 20X1 , Many Bits a suportat următoarele costuri în îndeplinirea acestui contract:

• Cheltuieli pentru dezvoltatori și consultanți pentru dezvoltarea, implementarea și testarea modulelor personalizate: 13.000 USD

Cum ar trebui Many Bits să recunoască veniturile conform acestui contract în conformitate cu IAS 18 și IFRS 15?

Venituri conform regulilor anterioare ( IAS 18)

În mod clar, Many Bits oferă aici servicii profesionale, iar veniturile aferente intră în domeniul de aplicare al IAS 18. IAS 18 cere ca veniturile din astfel de servicii să fie recunoscute. în stadiul de finalizare, inclusiv service după livrare .

Aceasta înseamnă că Many Bits tratează dezvoltarea software și serviciile post-livrare ca o mare favoare .

Să presupunem că Many Bits calculează stadiul de finalizare pe baza costurilor suportate în executarea contractului.

În cele din urmă, în 20X1, costul costului a fost de 13.000 UM, ceea ce a fost 29% din costul total de 45 000 c.u.

Prin urmare, în conformitate cu IAS 18, veniturile multor biți în 20X1 din acest contract anume sunt de 29% (etapa de finalizare) x 55.000 UM. (valoarea totală a contractului) = 15.950 USD . Desigur, am folosit rotunjirea, dar obțineți imaginea exactă.

Este același lucru de așteptat în conformitate cu IFRS15?

Venituri conform noilor reguli (IFRS ( IFRS) 15)

IFRS 15 oferă o foarte clară și ghid detaliat Despre, dacă bunurile sau serviciile declarate în contract diferă unele de altele și poți sau nu sunt privite ca obligații de executare separate .

Desigur, trebuie să vă faceți propria analiză și vă spun că concluziile dumneavoastră pot diferi destul de mult de acest exemplu din cauza specificului contractului.

Să presupunem că serviciul de dezvoltare software și asistența post-livrare îndeplinesc definiția diferitelor obligații de performanță, prin urmare ar trebui să fie considerate separat.

Cum?

Trebuie să le considerăm componente separate, separate de costul total de 55.000 USD . pe baza preţurilor lor de vânzare relativ autonome.

Notă: prețul contractului nu este obligatoriu în acest caz, dar să nu complicăm prea mult lucrurile acum.

Să presupunem că serviciul de dezvoltare software al lui Many Bits costă de obicei 10% din prețul pachetului, indiferent dacă acel „pachet” este o licență pre-ambalată sau o comandă pentru un anumit software.

Aceasta ar însemna că raportul dintre dezvoltarea software-ului și întreținerea după implementare arată ca 100:10, din care:

• 50 000 c.u. (55.000 USD/(100+10)*100) sunt destinate serviciilor de dezvoltare și implementare și
• 5 000 c.u. (5.000 USD/(100+10)*10) primește asistență după livrare.

Din nou, acesta este doar un exemplu și, în cazul dvs., ar putea fi mai bine să utilizați o altă abordare.

În 20X1 Many Bits evaluează gradul de finalizare separat pentru fiecare angajament , pe baza informațiilor privind executarea contractului (în acest caz, asupra costurilor).

Many Bits a estimat valoarea totală a contractului la 45.000 USD ., din care 43.000 c.u. conturi pentru plata salariilor către dezvoltatorii de software și 2.000 c.u. calculată de salariile consultanților care furnizează asistență ulterioară (prețul a fost făcut pe baza unei analize de zile-om).

Să evaluăm nivelul de finalizare a acestor două angajamente separate începând cu data de 31 decembrie 20 X1 :

• Dezvoltare software: 13.000 USD (cheltuieli efectuate)/ 43.000 c.u. (valoarea totală de evaluare) = 30%
• Asistență post-livrare: CU 0 (costuri suportate) / 2.000 (cost total estimat) = 0%

Ca urmare, venitul recunoscut conform prezentului contract va fi :

• Dezvoltare software: 30% (rata de execuție) * 50.000 c.u. (cota din venit alocată (alocată) software-ului) = 15.000 USD;
• Asistență post-livrare: 0% (rata de performanță) * 5.000 USD (cota din venit alocată sprijinului) = 0 c.u.

Venituri totale din același contract conform IFRS 15: 15 000 USD

Pentru comoditate, puteți vedea rezultatele în formă tabelară:

Angajament	Costul total estimat (A)	Cheltuieli efectuate la 31-dec- X1( b)	Nivel de performanță % (C)=(B)/(A)	Alocarea partajată a costurilor (D)	Venituri recunoscute la 20 X1( D)*( c)
Servicii profesionale	43 000	13 000	30%	50 000	15 000
Suport după livrare	2 000	0	0%	5 000	0
Total	45 000	13 000		55 000	15 000

Acesta este doar unul dintre modurile în care noile reguli IFRS 15 vor afecta dezvoltatorii de software, precum și alte companii care lucrează cu contracte pe termen lung.

Calculul specific va depinde, de asemenea, în mare măsură de conținutul contractelor dvs., precum și de metoda de efectuare a calculelor, sistemelor și estimărilor. Nu există o soluție generală aplicabilă tuturor cazurilor.

Ultimul avertisment

După cum puteți vedea din exemplele de mai sus, noul IFRS 15 are potențialul de a vă înrăutăți lucrurile.

Dar - trebuie să analizați, să planificați și să executați totul.

Scopul meu nu este să vă ofer o soluție completă aici, deoarece pur și simplu nu este posibil fără a cunoaște specificul.

Am vrut să știți că vă poate dura mult mai mult decât credeți să vă pregătiți pentru implementarea IFRS 15 în țara dumneavoastră.

Se poate spune că acest lucru îmi amintește foarte mult de o situație similară de acum câțiva ani, când întreprinderile trebuiau să implementeze IFRS. Se părea că toată lumea a avut suficient timp - cam 1-2 ani - înainte de a trece la data de începere a unei astfel de contabilități.

Totuși, începutul a fost dureros. Mulți profesioniști din domeniul financiar-contabil și-au dat seama atunci că le va dura mult mai mult până la trecerea comandă nouă contabilitate și ar fi trebuit să înceapă procesul cu câteva luni mai devreme.

Nu face aceeași greșeală începe acum .

Obligații de performanță decontate într-o perioadă de timp

O organizație transferă bunuri sau servicii într-o perioadă de timp și, prin urmare, efectuează

obligații de performanță și recunoaște veniturile în timp, dacă unul dintre următoarele criterii este îndeplinit:

(1) clientul primește și utilizează simultan beneficiile oferite de organizație în îndeplinirea obligațiilor sale

(2) un activ creat sau îmbunătățit în cursul activităților entității (de exemplu, lucrări de proiectare) intră sub controlul dobânditorului atunci când este creat; sau

(3) un activ creat în cursul activităților organizației nu are o utilizare alternativă în organizația respectivă, iar organizația are un drept executoriu din punct de vedere legal la plată pentru munca prestată până în prezent.

Un activ creat în cursul activităților unei entități nu are o utilizare alternativă pentru acea entitate dacă entitatea are restricții contractuale sau practice privind utilizarea activului pentru o altă utilizare în cursul creării sau îmbunătățirii sale.

O evaluare a posibilității unei utilizări alternative a unui activ este efectuată în etapa încheierii unui acord.

După ce un contract a intrat în vigoare, o entitate nu reevaluează utilizarea alternativă a unui activ până când părțile aprobă modificări ale contractului care afectează în mod semnificativ obligațiile de execuție.

O entitate trebuie să ia în considerare termenii contractului și orice lege aplicabilă contractului respectiv atunci când evaluează dacă are capacitatea legală de a plăti pentru finalizarea momentul actual lucrări.

Dreptul de plată pentru lucrările finalizate nu trebuie limitat la un număr fix de ele.

Cu toate acestea, pe durata contractului, entitatea va avea dreptul să primească o sumă care cel puțin compensează obligația de a finaliza lucrarea dacă contractul este reziliat de către client sau de altă parte, cu excepția cazului în care cauza rezilierii este nerespectarea entității de a își îndeplinește obligațiile.

Obligații de performanță îndeplinite la un moment dat

Dacă o obligație de execuție nu este îndeplinită într-o perioadă de timp, entitatea trebuie să stingă obligația la un moment dat.

O entitate ar trebui să ia în considerare următorii indicatori ai transferului de control, care includ, dar

nu se limitează la acestea:

(1) Entitatea este în prezent îndreptățită să primească plata pentru activ - dacă clientul este în prezent obligat să plătească pentru activ, acest lucru poate fi evidențiat prin faptul că clientul a câștigat utilizarea directă a activului și a primit în mod substanțial toate beneficiile activului.

(2) Cumpărătorul are un drept legal asupra activului - dreptul legal poate preciza care părți la contract au capacitatea de a utiliza și de a obține în mod substanțial toate celelalte beneficii din activ sau de a restricționa accesul altor entități la acele beneficii.

Astfel, un transfer de proprietate asupra unui activ poate indica faptul că clientul a câștigat controlul asupra activului. Dacă o entitate își păstrează proprietatea legală numai ca protecție împotriva neîndeplinirii plăților de către client, entitatea nu va împiedica clientul să obțină controlul asupra activului.

(3) O entitate a transferat posesia fizică a unui activ unui client – ​​posesia fizică a unui activ poate indica faptul că clientul are capacitatea de a utiliza direct activul și de a obține în mod substanțial toate beneficiile rămase din activ sau capacitatea de a preveni alte entităților să aibă acces la aceste beneficii.

Cu toate acestea, posesia fizică a unui bun poate să nu însemne întotdeauna control asupra acestuia.

De exemplu, în unele contracte de cumpărare și deținere, cumpărătorul sau destinatarul poate deține fizic activul asupra căruia entitatea își păstrează controlul.

În schimb, în ​​unele contracte de custode, entitatea poate deține fizic activul, dar clientul păstrează controlul asupra activului.

(4) Cumpărătorul are riscuri și beneficii semnificative aferente dreptului de proprietate asupra activului - transferul riscurilor și beneficiilor semnificative ale dreptului de proprietate asupra activului către cumpărător poate însemna că acesta a câștigat capacitatea de a utiliza direct activul și, de asemenea, a primit toate celelalte beneficii de pe urma activului.

Cu toate acestea, în evaluarea riscurilor și beneficiilor transferului de proprietate asupra unui activ, o entitate trebuie să excludă orice risc care da naștere la obligații suplimentare în afara obligației de a transfera activul.

De exemplu, o entitate poate transfera controlul asupra unui activ unui client, dar nu și-a îndeplinit încă o obligație suplimentară de a furniza servicii pentru întreținere asociat cu activul transferat.

(V) Cumpărătorul a preluat activul – acceptarea de către cumpărător a unui activ poate indica faptul că acesta a câștigat capacitatea de a utiliza activul în mod direct, precum și de a obține în mod substanțial toate celelalte beneficii ale activului.

Evaluarea măsurii în care o obligație de executare a fost pe deplin îndeplinită

Pentru fiecare obligație care se decontează într-o perioadă de timp, o entitate trebuie să recunoască veniturile pe o anumită perioadă de timp prin măsurarea în care acea obligație a fost pe deplin îndeplinită.

Scopul unei analize a performanței este de a evalua performanța unei entități în transferul controlului asupra unui bun sau serviciu promis către un client (adică satisfacerea obligației de performanță).

O entitate trebuie să aplice o singură metodă pentru a evalua măsura în care aceasta a fost îndeplinită pe o perioadă de timp pentru fiecare obligație, iar această metodă trebuie aplicată în mod consecvent pentru obligații similare și condiții similare.

La sfârșitul fiecărei perioade de raportare, o entitate trebuie să reevalueze măsura în care obligația a fost îndeplinită în totalitate în perioada respectivă.

Metode de evaluare a gradului de îndeplinire a unei obligații

Metodele adecvate de evaluare a gradului de îndeplinire a obligației sunt evaluarea eficienței și costului. La determinarea metodei adecvate de evaluare, o entitate trebuie să ia în considerare natura bunului sau serviciului pe care urmează să-l transfere clientului.

Atunci când aplică măsura satisfacției, o entitate trebuie să excludă din măsurare acele bunuri sau servicii pentru care nu a transferat controlul unui client.

Pe de altă parte, o entitate trebuie să includă în măsura sa de satisfacție acele bunuri sau servicii pentru care a transferat controlul unui client.

Pe măsură ce circumstanțele se modifică în timp, o entitate trebuie să își actualizeze evaluarea cu privire la măsura în care obligația a fost îndeplinită pentru a reflecta orice modificări ale îndeplinirii obligației.

Astfel de modificări ale estimării măsurii în care entitatea și-a îndeplinit obligația trebuie contabilizate ca o modificare a estimărilor contabile în conformitate cu IAS 8. Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori.

Evaluarea rezonabilă a gradului de îndeplinire a obligației

O entitate trebuie să recunoască venitul pentru o obligație decontată pe o perioadă de timp dacă poate estima în mod rezonabil nivelul de satisfacere completă a obligației.

O entitate nu va putea estima în mod rezonabil nivelul de conformitate deplină dacă îi lipsesc informațiile fiabile de care va avea nevoie pentru a aplica o metodă de evaluare adecvată.

În unele cazuri (de exemplu, în etapele incipiente ale unui contract), o entitate poate să nu fie capabilă să evalueze în mod rezonabil rezultatele îndeplinirii unei obligații, dar se așteaptă să recupereze costurile suportate în acest sens.

În astfel de cazuri, o entitate recunoaște veniturile în măsura cheltuielilor suportate într-o perioadă de timp în care poate estima în mod rezonabil rezultatul îndeplinirii obligației.

Restricție privind estimările contravalorii variabile

O entitate trebuie să includă în prețul tranzacției valoarea contraprestației variabile numai dacă este foarte probabil ca, atunci când incertitudinea acelei variabile este rezolvată, să nu existe o ieșire semnificativă a venitului total recunoscut.

Atunci când se evaluează probabilitatea ca, atunci când incertitudinea acelei variabile este rezolvată, să nu existe o ieșire semnificativă a veniturilor totale recunoscute, o entitate trebuie să ia în considerare atât probabilitatea, cât și valoarea scăderii veniturilor.

Factorii care pot crește probabilitatea sau amploarea unei scăderi a veniturilor includ, dar nu se limitează la:

(1) valoarea compensației este foarte susceptibilă la factori externi care sunt dincolo de influența organizației. Astfel de factori pot fi volatilitatea pieței, judecățile sau acțiunile terților, vremeși risc ridicat de învechire a produsului.

(2) incertitudine continuă cu privire la valoarea rambursării pe o perioadă lungă de timp.

(3) experiență limitată (sau alte dovezi) a activității entității cu tipuri similare de contracte sau experiență limitată (sau alte dovezi) de prognozare a volumului.

(4) entitatea are un istoric de a oferi o gamă largă de reduceri de preț sau modificări la contracte similare.

(5) contractul prevede un număr mare de condiții și o gamă largă de posibilități de stabilire a despăgubirilor.

Reevaluarea contravalorii variabilei

O entitate trebuie să reevalueze valoarea unei tranzacții la sfârșitul fiecărei perioade de raportare (inclusiv revizuirea sistemului său de estimare a limitelor contraprestației variabile) pentru a oferi o rațiune corectă la sfârșitul perioadei de raportare și dacă termenii tranzacției se modifică.

Prezența unei componente semnificative de finanțare în contract

La determinarea prețului tranzacției, o entitate trebuie să ajusteze venitul proiectat pentru efectul valorii în timp a banilor dacă condițiile de plată convenite (implicit sau implicit) oferă clientului sau entității un beneficiu financiar semnificativ atunci când bunurile sau serviciile sunt transferate. către client.

Într-un astfel de caz, se consideră că contractul conține o componentă de finanțare semnificativă.

O componentă semnificativă de finanțare poate fi prezentă în contract, indiferent dacă aceasta este sau nu menționată în mod explicit în contract sau implicită de condițiile de plată convenite de părți.

Obiectivul ajustării sumelor așteptate în estimarea componentei de finanțare este ca entitatea să recunoască veniturile la niveluri care să reflecte prețul pe care un client l-ar plăti pentru bunuri sau servicii dacă clientul ar plăti numerar pentru acestea atunci când (sau pe măsură ce) sunt transferate. (adică prețul în numerar al vânzării).

Atunci când evaluează un contract pentru a determina dacă acesta conține o componentă financiară și dacă aceasta este semnificativă pentru contract, o entitate trebuie să ia în considerare toate faptele și circumstanțele relevante, inclusiv următoarele:

(1) diferența, dacă există, dintre suma estimată a fi primită și prețul în numerar al vânzării de bunuri și servicii; și

(2) impact cumulativ:

(1) intervalul de timp estimat între momentul în care entitatea transferă bunurile sau serviciile promise către client și acesta plătește pentru acele bunuri sau servicii; precum și

(2) ratele dobânzii predominante pe piața relevantă.

Fără a aduce atingere evaluării de mai sus, un contract cu un dobânditor nu va avea o componentă de finanțare semnificativă dacă este prezent oricare dintre următorii factori:

(1) cumpărătorul a plătit bunurile sau serviciile în avans, iar momentul transferului acestor bunuri sau servicii este stabilit de cumpărător.

(2) o parte semnificativă a contraprestației promise de client este variabilă, iar valoarea sau momentul contraprestației variază în funcție de apariția sau neapariția unor evenimente viitoare și nu se află în mod substanțial sub controlul cumpărătorului sau al entității (de exemplu de exemplu, dacă contraprestația se bazează pe redevențe).

(3) diferența dintre contraprestația promisă și prețul în numerar al vânzării bunului sau serviciului apare din alte motive decât acordarea de finanțare cumpărătorului sau entității, iar mărimea diferenței depinde de cauza acesteia. De exemplu, termenii de plată pot proteja o entitate sau un client de o altă parte care nu își îndeplinește în mod adecvat unele sau toate obligațiile sale contractuale.

În practică, o entitate poate să nu ajusteze o contraprestație promisă pentru efectul unei componente semnificative de finanțare dacă entitatea se așteaptă, la începutul contractului, ca perioada dintre transferul bunului sau serviciului promis către client și plata pentru acel bun sau serviciu va fi nu mai mult de un an.

Pentru a atinge acest obiectiv, la ajustarea comisionului promis pentru impactul unei componente semnificative de finanțare, entitatea trebuie să utilizeze rata de actualizare care s-ar aplica într-o tranzacție de finanțare separată între entitate și client din momentul încheierii contractului. Această rată va reflecta caracteristicile de credit ale părții contractante care primește finanțarea, precum și orice garanție sau garanție furnizată de cumpărător sau entitate, inclusiv activele transferate în temeiul contractului.

O entitate ar trebui să poată determina acea rată prin identificarea ratei care reduce valoarea nominală a contraprestației promise la prețul pe care un client l-ar plăti în numerar pentru bunurile sau serviciile în momentul (sau pe măsură ce) acestea sunt transferate clientului.

După începerea contractului, entitatea nu revizuiește rata de actualizare pentru modificări ale ratelor dobânzii sau alte circumstanțe (de exemplu, o modificare a evaluării riscului de credit a clientului).

O entitate trebuie să prezinte rezultatele finanțării în situația rezultatului global (venituri din dobânzi sau cheltuieli cu dobânzi) separat de veniturile din contractele cu clienții.

Veniturile din dobânzi sau cheltuielile cu dobânzile sunt recunoscute numai în măsura în care, în contabilizarea contractului cu clientul, active contractuale(sau creanță) sau o obligație contractuală.

Rambursarea Cumpărătorului

Contraprestația plătibilă unui client include sume de bani pe care entitatea le plătește sau este de așteptat să le plătească clientului (sau altor părți care achiziționează bunurile și serviciile entității de la client).

Contravaloarea plătibilă clientului include, de asemenea, creditul sau alte elemente (cum ar fi un cupon sau un voucher) care pot fi compensate cu sumele datorate entității (sau altor părți care achiziționează bunurile și serviciile entității de la client).

O entitate trebuie să contabilizeze contraprestația plătibilă unui client ca o reducere a prețului tranzacției și, prin urmare, venituri, cu excepția cazului în care plata către client este în schimbul unui bun sau serviciu distinct pe care clientul îl transferă entității.

Dacă contravaloarea plătibilă clientului include o sumă variabilă, entitatea trebuie să estimeze prețul tranzacției (inclusiv luând în considerare dacă estimarea contraprestației variabile este limitată).

Dacă contraprestația plătibilă unui client este o plată pentru un bun sau serviciu distinct furnizat de client, entitatea trebuie să contabilizeze acea achiziție în același mod în care contabilizează alte achiziții de la furnizori.

Dacă valoarea contraprestației plătibile clientului depășește valoarea justă a bunului sau serviciului distinct primit de la client, entitatea trebuie să contabilizeze excedentul ca o reducere a tranzacției.

Dacă o entitate nu poate estima în mod rezonabil valoarea justă a unui bun sau serviciu primit de la un client, aceasta trebuie să contabilizeze orice contraprestație plătibilă clientului ca o reducere a prețului tranzacției.

Dacă o rambursare către un client este contabilizată ca o reducere a prețului tranzacției, o entitate trebuie să recunoască o scădere a veniturilor atunci când (sau când) are loc cea mai recentă dintre următoarele:

(1) entitatea recunoaște venituri atunci când bunurile sau serviciile aferente sunt transferate clientului; și

(2) entitatea plătește sau promite să plătească contravaloarea (chiar dacă plata se datorează unui eveniment viitor). O astfel de promisiune poate fi implicată de practica comercială normală a organizației.

Distributie cu reduceri

Clientul primește o reducere pentru achiziționarea unui pachet de bunuri sau servicii dacă suma prețurilor de sine stătătoare ale bunurilor sau serviciilor promise depășește contravaloarea promisă prin contract.

Cu excepția cazului în care o entitate are dovezi observabile că întreaga reducere se referă doar la una sau mai multe, dar nu la toate, obligațiile de execuție din contract, entitatea va aloca reducerea proporțional tuturor obligațiilor de execuție din contract.

Repartizarea reducerii în astfel de circumstanțe rezultă din alocarea de către entitate a prețului tranzacției fiecărei obligații de executare pe baza prețurilor de vânzare relative de sine stătătoare ale unor bunuri sau servicii distincte.

O entitate trebuie să aloce reducerea integrală uneia sau mai multor obligații de execuție din contract, dar nu tuturor, dacă sunt îndeplinite toate următoarele criterii:

(1) entitatea vinde în mod regulat fiecare bun sau serviciu distinct (sau fiecare pachet de bunuri sau servicii distincte) în baza unui contract de vânzare independent;

(2) entitatea vinde, de asemenea, în mod regulat, individual, un pachet (sau pachete) din anumite bunuri sau servicii distincte cu o reducere față de prețul de vânzare independent al bunurilor sau serviciilor din fiecare pachet; și

(3) reducerea asociată fiecărui pachet de bunuri sau servicii este în mod substanțial aceeași cu reducerea din contract și o analiză a bunurilor sau serviciilor din fiecare pachet oferă dovezi observabile ale existenței (sau îndeplinirii) unei obligații față de care se referă întregul discount din contract.

Dacă reducerea este alocată integral uneia sau mai multor obligații de performanță din contract, entitatea trebuie să aloce discountul înainte de a aplica abordarea reziduală în estimarea prețului de vânzare independent al bunului sau serviciului.

Dezvăluire

Scopul cerințelor de prezentare pentru o entitate este de a oferi utilizatorilor situațiilor financiare informații pentru a înțelege natura, valoarea, momentul și probabilitatea fluxurilor de numerar din contractele cu clienții.

Ca parte a atingerii acestui obiectiv, organizația este obligată să dezvăluie toate informațiile calitative și cantitative privind următoarele elemente:

(1) contracte cu clienții;

(2) deciziile semnificative și modificările acestora referitoare la aceste contracte și care intră în domeniul de aplicare al IFRS (IFRS) 15; și

(3) orice active suportate în deservirea unui contract cu un client și recunoscute drept cheltuială.

Pentru a îndeplini obiectivele de dezvăluire, o entitate trebuie să determine ea însăși nivelul de detaliu necesar pentru a dezvălui informații și cât de multă atenție trebuie acordată fiecărui element.

O organizație ar trebui să selecteze o prezentare agregată sau dezagregată a informațiilor pe baza informatii utile nu s-au ascuns în spatele unui volum mare de detalii minore sau diferite în caracteristicile lor.

O entitate nu este obligată să prezinte informațiile cerute de IFRS 15 dacă a furnizat acele informații în conformitate cu cerințele altor standarde.

Contracte cu cumpărătorii

O entitate trebuie să prezinte toate următoarele sume pentru o perioadă de raportare, cu excepția cazului în care acele sume sunt prezentate în conformitate cu alte standarde separat în situația rezultatului global:

(a) veniturile recunoscute din contractele cu clienții sunt prezentate de entitate separat de veniturile din alte surse; și

(b) orice pierderi din depreciere recunoscute (în conformitate cu IFRS 9) ale creanțelor sau activelor în baza contractelor cu clienții sunt prezentate de entitate separat de pierderile din depreciere ale altor contracte.

Defalcarea veniturilor

O entitate trebuie să clasifice veniturile recunoscute din contractele cu clienții în categorii care reflectă natura, valoarea, momentul și probabilitatea veniturilor și a fluxurilor de numerar, în funcție de factorii economici.

În plus, o entitate trebuie să prezinte suficiente informații pentru a permite utilizatorilor situațiilor financiare să înțeleagă relația dintre dezvăluirea defalcării veniturilor și informațiile despre venituri care sunt prezentate pentru fiecare segment raportabil dacă entitatea aplică IFSR 8. Segmente de operare.

Rămânând sub contract

O entitate trebuie să prezinte toate următoarele:

(1) Soldurile conturilor de creanță, activele și pasivele în baza contractelor cu clienții, cu excepția cazului în care sunt prezentate și dezvăluite separat;

(2) venituri recunoscute în perioadă de raportare, care a fost inclusă în soldul datoriilor în baza contractelor cu clienții la începutul perioadei; și

(3) venituri recunoscute în perioada de raportare aferente obligațiilor de performanță care au fost îndeplinite (sau parțial satisfăcute) în perioadele anterioare (de exemplu, modificări ale prețului unei tranzacții).

O entitate trebuie să explice modul în care calendarul obligațiilor de performanță se referă la termenele normale de plată și efectul pe care acestea îl au asupra soldurilor activelor și datoriilor contractuale. Informațiile calitative pot fi folosite în aceste explicații.

O entitate trebuie să explice modificările semnificative în cursul perioadei de raportare în soldurile activelor și pasivelor din contract. Aceste explicații trebuie să utilizeze informații cantitative și calitative.

Exemple de modificări ale soldurilor activelor și pasivelor conform contractelor organizației:

(1) modificări asociate cu o combinare de întreprinderi;

(2) ajustări cumulate ale veniturilor care afectează activul sau pasivul aferent din contract, inclusiv ajustări care reflectă modificări în măsura în care obligația este stingată, estimări ale prețului tranzacției (inclusiv orice modificări ale estimărilor plafonului contraprestației variabile); sau modificări ale termenilor contractului;

(3) deprecierea unui activ contractual;

(4) o modificare a perioadei de timp necesară pentru ca dreptul la o contraprestație să devină necondiționat (adică ca activul contractual să fie reclasificat ca creanță);

(5) o modificare a perioadei de timp în care trebuie îndeplinită o obligație de execuție (adică, venitul rezultat dintr-o obligație contractuală a fost recunoscut).

Obligații de executare

O entitate trebuie să dezvăluie informații despre obligațiile sale de performanță în baza contractelor cu clienții, inclusiv o descriere a tuturor următoarelor aspecte:

(1) data la care entitatea își va îndeplini obligațiile (de exemplu, post-expediere, post-livrare, ca serviciu sau post-servire), inclusiv acordurile de livrare amânată după plată;

(2) termene semnificative de plată (de exemplu, când plata este datorată, dacă există o componentă de finanțare semnificativă în contract, dacă valoarea contraprestației este variabilă și dacă estimările contraprestației variabile sunt limitate);

(3) natura bunurilor sau serviciilor pe care entitatea a promis să le transfere, evidențiind obligațiile de executare de a transfera bunuri și servicii către o altă parte (adică, dacă entitatea acționează ca agent);

(4) obligații de retur și alte obligații similare; și

(5) tipuri de garanții și obligații aferente.

Prețul tranzacției alocat obligațiilor de performanță rămase

O entitate trebuie să prezinte următoarele informații despre obligațiile de performanță rămase:

(1) suma totală a prețului tranzacției alocată obligațiilor restante (sau parțial restante) la sfârșitul perioadei de raportare; și

(2) o explicație a momentului în care entitatea se așteaptă să recunoască drept venit o sumă prezentată în unul dintre următoarele moduri:

(a) pe o bază cantitativă, utilizând intervale de timp care sunt cele mai conforme cu perioada de îndeplinire a obligațiilor de performanță rămase; sau

(b) utilizarea informațiilor calitative.

În scopuri practice, o entitate poate alege să nu dezvăluie informații cu privire la îndeplinirea unei obligații, cu condiția ca una dintre următoarele condiții să fie îndeplinită:

(a) obligația de executare face parte dintr-un contract cu o durată estimată inițială de un an sau mai puțin; sau

(b) entitatea recunoaște venituri din îndeplinirea obligației

O entitate ar trebui să ofere o explicație calitativă a faptului dacă aplică măsurile practice și dacă oricare dintre considerentele contractului clientului ar fi exclusă din prețul tranzacției și, prin urmare, nu ar fi prezentate.

De exemplu, o estimare a prețului tranzacției nu va include sumele estimate ale contraprestației variabile, care sunt plafonate.

Raționamente semnificative în aplicarea IFRS (IFRS) 15

O entitate trebuie să prezinte raționamente și modificări ale raționamentelor făcute în aplicarea IFRS 15, care au un efect semnificativ asupra determinării valorii și calendarului veniturilor din contractele cu clienții.

În special, o entitate trebuie să prezinte raționamentele și modificările raționamentelor care au fost utilizate la determinarea ambelor poziții:

(a) momentul îndeplinirii obligațiilor de performanță; și

(b) prețul tranzacției și sumele alocate obligației de executare.

Determinarea momentului de îndeplinire a obligațiilor de performanță

Pentru obligațiile care se decontează pe o perioadă de timp, o entitate trebuie să prezinte:

(a) metodele utilizate pentru recunoașterea veniturilor (de exemplu, o descriere a metodei performanței sau a costului și modul în care sunt aplicate acele metode); și

(b) o explicație a motivului pentru care metodele utilizate oferă o descriere exactă

transfer de bunuri sau servicii. metodele utilizate pentru recunoașterea veniturilor (de exemplu, o descriere a metodelor rezultatelor și a metodelor de intrare utilizate și modul în care sunt aplicate acele metode); și

Pentru o obligație de executare care este îndeplinită la un moment dat, o entitate trebuie să prezinte raționamentele semnificative aplicate pentru a estima în ce moment clientul obține controlul asupra bunurilor sau serviciilor promise.

Determinarea prețului tranzacției și a sumelor alocate obligațiilor de executare

O entitate trebuie să prezinte informații despre metodele, intrările și ipotezele aplicate pentru toate următoarele:

(1) determinarea prețului tranzacției, care include, dar nu se limitează la, estimarea contraprestației variabile, ajustarea contraprestației pentru efectul valorii în timp a numerarului și estimarea contraprestației fără numerar;

(2) o evaluare a măsurii în care contraprestația variabilă este limitată;

(3) alocarea prețului tranzacției, inclusiv estimarea prețurilor de vânzare de sine stătătoare ale bunurilor sau serviciilor promise și alocarea reducerilor și a contraprestației variabile pentru o anumită parte a contractului (dacă este cazul);

(4) evaluarea datoriilor pentru profituri și a altor datorii similare.

Active recunoscute pentru costurile suportate pentru obținerea sau îndeplinirea unui contract cu un client

Organizația trebuie să descrie următoarele:

(1) raționamentele utilizate pentru determinarea sumei costurilor suportate pentru încheierea sau executarea unui contract cu un client; precum și

(2) metoda utilizată pentru determinarea amortizarii în fiecare perioadă de raportare.

O entitate trebuie să dezvăluie toate următoarele informații:

(1) soldurile la sfârșitul perioadei pentru activele recunoscute în legătură cu costurile suportate pentru obținerea sau îndeplinirea unui contract cu un client, defalcate pe categorii majore de active (de exemplu, costuri pentru încheierea unui contract cu un client, costuri pentru încheierea unui contract și costurile de pregătire); precum și

(2) valoarea deprecierii și pierderilor din depreciere recunoscute în perioada de raportare.

Simplificari practice

Dacă o entitate alege să aplice principiul oportunității practice în prezența unei componente de finanțare semnificative (costuri contractuale incrementale), ea trebuie să dezvăluie acest fapt.

Metode de evaluare a gradului de îndeplinire a unei obligații de executare

Metodele care pot fi utilizate pentru a evalua măsura în care o obligație de executare a fost îndeplinită într-o perioadă de timp constau în:

(I) metoda rezultatelor; și

(B) metoda resurselor.

Rezultate Metode

Metodele rezultatelor presupun ca veniturile să fie recunoscute pe baza estimărilor directe ale valorii bunurilor sau serviciilor transferate clientului până în prezent în raport cu valoarea rămasă a bunurilor sau serviciilor promise în contract.

Metodele rezultate includ metode precum o revizuire a rezultatelor activităților finalizate până în prezent, o evaluare a rezultatelor obținute, etapele de referință finalizate, timpul petrecut și unitățile produse sau livrate.

Atunci când o organizație determină dacă este adecvată aplicarea unei metode a rezultatelor pentru a măsura progresul, aceasta ar trebui să se bazeze pe principiul reflectării optime. activitati de productie organizație pentru a îndeplini o obligație de performanță.

Utilizarea unei metode de rezultat nu va reflecta cu acuratețe performanța entității decât dacă rezultatul ales evaluează bunurile sau serviciile care au fost transferate clientului.

De exemplu, metodele rezultatelor bazate pe unitățile produse sau livrate pot să nu reflecte cu acuratețe performanța organizației în îndeplinirea obligațiilor dacă, la sfârșitul perioadei de raportare, producția organizației este în curs de desfășurare sau este controlată de client. produse terminate care nu sunt incluse în punctaj.

Ca un procedeu practic, dacă o entitate are dreptul la o rambursare de la un client a unei sume care corespunde direct costului pentru client al livrabilelor finalizate până în prezent (de exemplu, un contract de servicii în care entitatea contabilizează o sumă fixă ​​pentru fiecare oră de serviciu furnizată), atunci o entitate poate recunoaște venituri în măsura în care are dreptul de a factura.

Dezavantajele acestor metode sunt că rezultatele utilizate pentru măsurarea progresului pot să nu fie direct observabile și poate fi costisitor pentru o organizație să obțină informațiile necesare pentru a le aplica.

Astfel, poate fi necesară aplicarea metodei resurselor.

Metode de resurse

Metodele de resurse recunosc veniturile pe baza eforturilor depuse de organizație sau a resurselor cheltuite de aceasta pentru a-și îndeplini obligațiile (de exemplu, resursele consumate, timpul de muncă cheltuit, costurile suportate, timpul scurs sau timpul folosit de mașină) în raport cu cantitatea totală așteptată de resurse necesare pentru a îndeplini această obligație de îndeplinire.

Dacă eforturile sau resursele unei entități sunt consumate în mod egal pe durata de viață a obligației, entitatea poate recunoaște venituri pe o bază liniară.

Dezavantajul acestei metode este lipsa unei relații directe între resursele consumate de organizație și transferul controlului asupra bunurilor sau serviciilor către cumpărător.

Pentru a rezolva această inconsecvență, o entitate trebuie să excludă impactul intrărilor care, în concordanță cu obiectivul de măsurare a progresului, nu reflectă performanța entității în transferul controlului asupra bunurilor sau serviciilor către client.

De exemplu, atunci când aplicați metoda resursei de cost efectiv, poate fi necesar să ajustați rata de progres în următoarele cazuri:

(1) Atunci când costurile suportate de entitate nu au dus la îndeplinirea de către entitate a obligației de execuție.

De exemplu, o entitate nu ar recunoaște venituri pe baza costurilor suportate asociate cu o reducere semnificativă a eficienței producției care nu s-au reflectat în prețul contractului (de exemplu, cheltuieli neașteptate pentru cheltuielile neproductive cu materiale, forță de muncă sau alte resurse utilizate pentru satisface o obligație de executare).

(2) Atunci când costurile suportate nu sunt proporționale cu măsura în care entitatea și-a îndeplinit obligația. În astfel de cazuri, cea mai bună reflectare a rezultatelor performanței poate fi ajustarea metodei resurselor pentru a recunoaște veniturile numai în măsura costurilor suportate.

De exemplu, o reflectare fidelă a performanței unei entități în îndeplinirea unei datorii ar putea fi recunoașterea unui venit egal cu costul bunului utilizat pentru stingerea obligației dacă, la începutul contractului, entitatea se așteaptă ca toate următoarele condiții să fie îndeplinite :

(1) produsul nu este distinct;

(2) se așteaptă ca clientul să obțină controlul asupra articolului cu mult înainte de a primi serviciile conexe;

(3) costurile reale asociate cu bunurile transferate sunt suficient de semnificative în raport cu costurile totale preconizate pentru îndeplinirea integrală a obligației;

(4) entitatea cumpără un bun de la un terț și nu are o implicare semnificativă în dezvoltarea și producerea acelui bun (dar entitatea acționează ca principal).

Rolul de director și agent

În cazul în care o terță parte este implicată în furnizarea de bunuri sau servicii unui client, entitatea trebuie să stabilească dacă natura obligației sale de a furniza bunuri sau servicii implică faptul că trebuie să îndeplinească obligația în sine (adică, entitatea este principal) sau dacă trebuie să angajeze obligații față de cealaltă parte (adică organizația este un agent).

O entitate este principal dacă controlează bunul sau serviciul promis înainte de a fi transferat către client.

Cu toate acestea, o entitate nu acționează neapărat ca principal dacă dreptul de proprietate asupra bunului sau serviciului îi trece imediat înainte ca acesta să fie transferat către client.

Organizație - principalul poate îndeplini singur obligația sau poate implica o altă parte (de exemplu, un subcontractant) pentru a îndeplini toate sau o parte din obligațiile în numele acestei organizații.

Atunci când o obligație de performanță este îndeplinită, entitatea principală recunoaște venitul în măsura sumei brute a contraprestației pe care se așteaptă să o primească în schimbul bunurilor sau serviciilor transferate.

O organizație este un agent dacă angajează o altă parte pentru a-și îndeplini o obligație.

Atunci când o obligație de performanță este îndeplinită, entitatea agent recunoaște venitul în valoarea onorariului sau comisionului la care se așteaptă să aibă dreptul în schimbul organizării furnizării de bunuri sau servicii de către cealaltă parte.

Remunerația sau comisionul unei entități este valoarea netă a contraprestației pe care o entitate o reține după ce a plătit o remunerație unei alte părți în schimbul unor bunuri sau servicii primite de la acea parte.

Indicatori că entitatea este un agent (și, prin urmare, nu controlează bunul sau serviciul înainte de a fi furnizat clientului):

(1) cealaltă parte este responsabilă în primul rând pentru executarea contractului;

(2) entitatea nu este expusă deprecierii stocurilor înainte sau după ce bunurile au fost comandate de către client, în timp ce acestea sunt în tranzit sau după ce au fost returnate;

(3) entitatea nu are puterea de a stabili prețuri unei alte părți pentru bunuri sau servicii și, prin urmare, beneficiul pe care entitatea îl poate obține din aceste bunuri sau servicii este limitat;

(4) rambursarea către organizație se face sub formă de comision; și

(5) entitatea nu este expusă riscului de credit în ceea ce privește creanțele de la un client în schimbul unor bunuri sau servicii de la o altă parte.

Dacă o altă parte își asumă obligații și drepturi de performanță conform contractului entității și, ca urmare, entității nu mai este obligată să onoreze obligația și să transfere bunul sau serviciul promis către client (adică, entitatea încetează să mai fie principal), entitatea nu trebuie să recunoască veniturile aferente obligațiilor respective.

În schimb, o entitate trebuie să evalueze dacă este necesar să recunoască veniturile în legătură cu îndeplinirea unei obligații de a încheia un contract de către cealaltă parte (adică dacă entitatea acționează ca agent).

La pregătirea acestui manual au fost utilizate materiale din următoarele surse:

Perspective ale industriei IFRS - Venituri - Servicii bancare și valori mobiliare - Deloitte

IFRS 15 Venituri din contracte cu clienții - Rezumatul proiectului și Declarația de feedback (IASB) mai 2014)

Exemple IFRS 15: Cum IFRS 15 afectează compania dumneavoastră

TUTORIALE IFRS (istorie și drepturi de autor)

Aceasta este cea mai recentă versiune mijloace didactice legendare în rusă și engleză pregătit în cadrul a trei proiecte TACIS cu sprijin financiar Uniunea Europeană(2003-2009), care au fost realizate sub îndrumarea lui PricewaterhouseCoopers. Aceste manuale sunt disponibile și pe site-ul web Ministerul de Finanțe al Federației Ruse.

Această serie acoperă toate standardele bazate pe contabilitatea IFRS. Este conceput ca un ghid practic pentru profesioniștii contabili care doresc să dobândească singuri cunoștințe, informații și abilități suplimentare.

Fiecare colecție este un curs scurt independent, conceput pentru cel mult trei ore de lecții. Deși aceste cărți fac parte dintr-o serie de materiale, fiecare este un curs de sine stătător. Fiecare ghid de studiu include Informații, exemple, întrebări și răspunsuri de autotest. Se așteaptă ca utilizatorii să aibă cunoștințe de bază de contabilitate; dacă tutorialul necesită cunoștințe suplimentare, acest lucru este notat la începutul secțiunii.

Trei primele lansări actualizat constant de noi și disponibil pentru descărcare gratuită. Vă rugăm să spuneți prietenilor și colegilor despre acest lucru.În ceea ce privește primele trei ediții și textele actualizate, materialul din fiecare colecție este protejat prin drepturi de autor de către Uniunea Europeană, în conformitate cu politica căreia este permisă utilizarea gratuită în scopuri necomerciale. Deținem drepturile de autor și suntem responsabili pentru versiunile ulterioare și versiunile revizuite. Politica noastră privind drepturile de autor este aceeași cu cea a Uniunii Europene.

Vrem să mulțumim în mod special Elizabeth Apraksin(Uniunea Europeană), curator al proiectelor TACIS de mai sus , Richard J. Gregson(Partener, PricewaterhouseCoopers), Manager de proiect și tuturor prietenilor noștri de la bankir.ru, care a postat aceste tutoriale.

Partenerii proiectului TACIS: Rosexpertiza (Rusia), ACCA (Marea Britanie), Agriconsulting (Italia), FBK (Rusia) și Grupul Băncii Europene de Economii (Bruxelles).