Учет товарных потерь. Курсовая работа: Организация учета товарных потерь в организациях торговли на примере ОАО "Веста" потери от боя при транспортировке, хранении и реализации товаров в фаянсовой, керамической, стеклянной и пластмассовой упаковке

Торговая деятельность -- инициативная, самостоя-тельная деятельность юридических и физических лиц по осуществлению купли и продажи потребительских това-ров в целях получения прибыли.

Предприятия, занимающиеся торговой деятельнос-тью, независимо от форм собственности определенным образом классифицируются по виду торговой деятельно-сти на следующие основные виды:

• · предприятия оптовой торговли, сфера предприни-мательской деятельности которых состоит в приобрете-нии и соответствующем преобразовании товаров для по-следующей их реализации предприятиям розничной тор-говли, другим субъектам предпринимательской деятель-ности;"
• · предприятия розничной торговли, сфера предприни-мательской деятельности которых состоит в продаже това-ров на основании устного или письменного договора куп-ли-продажи непосредственно конечным потребителям;
• · предприятия общественного питания, основной функцией которых является не только продажа продо-вольственных товаров непосредственному потребителю, но и изготовление продовольственных товаров и продук-тов питания из соответствующего сырья;
• · предприятия торгово-посреднические, выполняю-щие посредническую функцию по продаже товара.

Собственно сущность торговли и ее полезность заклю-чаются в процессе организации товарного движения в обмен на денежные средства, то есть организации товар-но-денежного обращения и доведения произведенного производителем продукта до конечного потребителя, по-скольку общественное признание продукт получает толь-ко во время реализации. В процессе движения товаров к потребителю у предприятий торговли, а также в процессе выпуска и реализации продукции собственного производ-ства у предприятий общественного питания возникают расходы, получившие название издержки обращения. Их состав, номенклатуру и порядок распределения опре-деляет типовое Положение о составе издержек обращения и порядке их планирования и распределения в торговой деятельности, утвержденное постановлением Кабинета Министров Украины от 18.03.96 г. № 334. В соответствии с данным Положением издержки обращения группируют-ся по следующей номенклатуре статей:

• 1. Расходы на перевозку.
• 2. Расходы на оплату труда.
• 3. Расходы на аренду и содержание основных фондов.
• 4. Амортизационные отчисления на восстановление основных средств и нематериальных активов.
• 5. Затраты на ремонт основных фондов.
• 6. Износ малоценных и быстроизнашивающихся пред-метов.
• 7. Расходы на топливо, газ и электроэнергию для производственных целей.
• 8. Расходы на хранение, подсортировку, обработку, упаковку и предпродажную подготовку товаров.
• 9. Расходы на рекламу.
• 10. Проценты за кредит.
• 11. Потери товаров в пределах норм естественной убыли во время перевозки, хранения и реализации.
• 12. Расходы на тару.
• 13. Отчисления на социальные меры.
• 14. Расходы по обязательному страхованию имуще-ства.
• 15. Другие расходы.

Остановимся подробнее на статье Потери товаров в пределах норм естественной убыли при перевозке. хранении и реализации»..К данным потерям относятся (по цене приобретения):

• -- потери товаров в пределах норм естественной убыли при перевозке, хранении и реализации, которая образова-лась вследствие усушки и выветривания, утруски и распыла, раскрашивания, вытекания (таяния и просачивания), разлива во время перекачки и продажи жидкостей, потери веса в процессе дыхания плодов и овощей;
• -- потери товаров от боя во время перевозки, хранения и реализации стеклянной и фарфоровой посуды с продо-вольственными товарами и порожней (в пределах норм);
• -- потери от боя в процессе перевозки, хранения и реализации фарфоровых, фаянсовых, стеклянных и керами-ческих изделий, елочных украшений, грампластинок, парфюмерно-косметических товаров, хозяйственных и галан-терейных изделий из пластических масс, товаров бытовой химии в мелкой расфасовке и других (в пределах норм);
• -- потери товаров в магазинах (отделах, секциях) самообслуживания (в пределах установленных норм.

Торговым предприятиям из числа новых «коммерческих структур», работающим по принципу самообслуживания. необходимо обратить особое внимание на последнюю пози-цию в этом списке, поскольку зачастую они не используют ее в полном объеме или вообще, а недостачи по вине покупателей становятся бременем для работников самого предприятия.

В соответствии с пунктом 21 Положения об организа-ции бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвер-жденного постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93 г. № 250, с изменениями и дополнениями по 11.08.97 г. включительно (постановление Кабинета Ми-нистров Украины № 951), убыль ценностей в пределах утвержденных норм убыли списывается по решению ру-ководителя предприятия, учреждения соответственно на издержки обращения или на уменьшение финансирова-ния. Однако нормы естественной убыли могут использо-ваться только в случаях выявления фактических недостач н после регулирования инвентаризационных разниц (зачета недостач ценностей излишками из пересортицы).

При этом согласно подпункту 11.12 Инструкции по инвентаризации основных средств, нематериальных ак-тивов, товарно-материальных ценностей, денежных средств, документов и расчетов, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 11.08.94 г. № 69 (с изменениями, внесенными приказом Министерства финансов Украины от 05.12.97 г. № 268), взаимный зачет излишков и недостач вследствие пересортицы может быть допущен только по товарно-материальным ценностям одинакового наименования и в тождественных коли-чествах при условии, что излишки и недостачи образова-лись в один и тот же проверяемый период и у одного и того же проверяемого материально ответственного лица. Орга-ны государственного управления, к ведению которых относятся предприятия, могут устанавливать порядок, когда такой зачет может быть допущен относительно одной и той же группы товарно-материальных ценностей, если ценности, входящие в ее состав, имеют сходство по внешнему виду или упакованы в одинаковую тару (при отпуске их без распаковки тары).

В случае, если при зачете недостач излишками при пересортице стоимости ценностей, выявленных в недо-стаче, больше стоимости ценностей, выявленных в из-лишке, разница стоимости должна быть отнесена на виновных лиц. Если конкретные виновники пересортицы не установлены, то суммарные разницы рассматриваются как недостачи ценностей сверх нормы естественной убы-ли с отнесением их на результаты финансово-хозяйствен-ной деятельности. По таким суммарным разницам в протоколах инвентаризационных комиссий должны быть приведены исчерпывающие объяснения причин, по кото-рым эти разницы не могут быть отнесены на виновных лиц.

Необходимо обратить внимание на то, что превыше-ние стоимости ценностей, выявленных в излишке, против стоимости ценностей, выявленных в недостаче, при пере-сортице относится на увеличение данных учета соответ-ствующих материальных ценностей и результатов финан-сово-хозяйственной деятельности, то есть осуществляется процесс оприходования (поступления) товарно-матери-альных ценностей.

При отсутствии норм убыль рассматривается как сверх-нормативная недостача.

Это означает, что для списания товаров в пределах норм убыли обязательно осуществление инвентаризации и установление расхождения между фактическим коли-чеством товаров и данными бухгалтерского учета, причем фактическое количество должно быть меньше отраженно-го в бухгалтерском учете, то есть должна иметь место недостача товаров. Сверхнормативная недостача товаров, а также потери от порчи товаров относятся на виновных лиц в ценах, по которым исчислялся размер ущерба от хищений, недостач, уничтожения и порчи товаров. В тех случаях, когда виновные не установлены или во взыска-нии с виновных лиц отказано судом, сверхнормативные потери относятся на убытки или на уменьшение финан-сирования.

В документах, которыми оформляется списание по-терь и сверхнормативной недостачи товаров, должно быть указано, какие меры приняты по предотвращению подоб-ных недостач и потерь.

В соответствии с пунктом 69 Положения об организа-ции учета и отчетности в Украине, утвержденного по-становлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93 г. № 250, и подпунктом 2.40 Инструкции о порядке запол-нения форм годового бухгалтерского отчета предприятия, утвержденной приказом Министерства финансов Украи-ны от 18.08.95 г. № 139, с изменениями и дополнениями, осуществленными по 11.02.99 г. приказом Министерства финансов Украины № 40 включительно, в целях равно-мерного включения будущих расходов в издержки обра-щения отчетного периода предприятия могут создавать резервы с отнесением на издержки обращения только по согласованию в установленном порядке с Министерством финансов Украины.

Товарные потери в предприятиях оптовой торговли под-разделяются на нормируемые и ненормируемые. Норми-руемые потери -- это те потери в пределах естественной убыли товаров, по которым установлены действующим законодательством нормы убыли. Ненормируемые потери -- это недостачи товаров сверх норм естественной убыли, а также потери товаров, по которым нормы естественной убыли не установлены.

В оптовой торговле значительный удельный вес в издержках занимает естественная убыль при транспорти-ровке, хранении и реализации товаров (усушка, утряска, распыл, разлив, бой). Нормы естественной убыли товаров при хранении установлены в зависимости от сроков и условий хранения, времени года, климатической зоны. Потери товаров за счет естественной убыли списываются при инвентаризации в пределах фактической себестои-мости, но не выше размера, определенного в пределах норм естественной убыли.

Обычно нормы естественной убыли не применяются:

• -- по товарам, отпускаемым со складов без перевеши-вания (в стандартной таре по трафарету, счету);
• -- по транзитному обороту или посредническому обо-роту без осуществления прихода товаров на склад.

Для каждого вида товаров нормы естественной убыли утверждены в отдельности. Естественную убыль товаров, находящихся в остатке на момент инвентаризации, опре-деляют по обороту товаров за межинвентаризационный период. Убыль исчисляют по каждому товару в отдель-ности в зависимости от срока его хранения, а при партионном хранении -- за период хранения партии товаров. При сортовом способе хранения средний срок хранения определяется путем деления среднего остатка товаров на однодневный оборот, а средний товарный остаток рассчи-тывается по средней хронологической величине, приня-той в статистике.

Если движение товаров на складе неравномерно, то средний остаток хранения рассчитывают делением сред-несуточного остатка товаров за межинвентаризационный период на однодневный их оборот; среднесуточный оста-ток -- делением суммы остатка товаров на конец каждого дня за межинвентаризационный период на число кален-дарных дней в этом периоде.

В розничной торговле, как и в оптовой, товарные потери подразделяются на нормируемые (по которым имеются установленные нормы списания) и ненормиру-емые (по которым нормы списания не предусмотрены). Нормируемые потери включают естественную убыль и бой товаров в пределах установленных нормативов, отходы при подготовке товара к продаже, а также потери в магазинах самообслуживания, предусмотренные действу-ющими нормами. Ненормируемые потери состоят из недо-стач, потери товаров сверх норм или по товарам, по которым нормы естественной убыли не установлены.

В составе нормируемых потерь в розничной торговле наибольший удельный вес занимает естественная убыль на реализуемые товары, которые установлены в процентах к розничному товарообороту. Предельный размер списа-ния по естественной убыли по всему розничному пред-приятию рассчитывается бухгалтерией за межинвентари-зационный период совместно с материально ответствен-ными лицами, но отдельно по каждому виду товаров и тары.

Товары, поступившие в фасованном виде, и штучные товары в расчет на принимаются. Цри расчете естествен- ной убыли на товары по нормам суммируется нормативная

убыль на начало межинвентаризационного периода и на поступившие товары, затем вычитается убыль на докумен-тируемый расход и на остаток товаров на коней месяца.

В розничной торговле списание на издержки обраще-ния потерь вследствие естественной убыли товаров осу-ществляется также по результатам инвентаризации при фактической недостаче товаров.

Подсчет и списание товарных потерь в предприятиях общественного питания имеют особенности, связанные с производственными особенностями, поскольку товарные потери возникают и в производстве собственного продук-та и при реализации товаров. Общественное питание осуществляет производственно-торговый процесс, соче-тающий единство производства кулинарной продукции, реализации и организации ее потребления. Общий объем реализации продукции общественного питания измеряет-ся в денежном выражении выручкой, что и составляет оборот продукции собственного производства. Предпри-ятия общественного питания осуществляют продажу со-путствующих товаров, объем продажи которых составляет оборот по покупным товарам. Суммарный оборот от реализации продукции собственного производства и про-дажи покупных товаров составляет общий товарооборот общественного питания, подразделяемый на розничный и оптовый.

Списание товарных потерь в предприятиях общест-венного питания в пределах норм естественной убыли осуществляется после инвентаризации в размере факти-ческой недостачи товаров, но не выше размера, преду-смотренного нормами естественной убыли.

Естественная убыль может быть только для весовых товаров по нормам, установленным для розничной тор-говли и системы общественного питания. В нормы не включены отходы по гастрономическим товарам, прода-ваемым порциями (очистка сыра, колбасы). Эти отходы подлежат списанию по нормам, предусмотренным сбор-ником рецептур блюд и кулинарных изделий. Естествен-ная убыль в общественном питании исчисляется в процен-тах от реализованных товаров.

Нормы естественной убыли для предприятий торговли установлены по различным товарам несколькими различны-ми нормативными документами -- приказами Министерства торговли СССР, действующими и в настоящее время.

Приказом Министерства торговли СССР от 24.10.84 г. № 265, согласованным с Министерством финансов СССР, «Об утверждении Норм потерь парфюмерно-косметичес-ких товаров при транспортировке, хранении и реализа-ции» утверждены Нормы потерь и Порядок применения Норм потерь парфюмерно-косметических товаров при транспортировке, хранении и реализации, причем уста-новлено, что эти нормы применяются к парфюмерно-косметическим товарам как отечественного. так_и_им-портного производства, находящимся в стеклянной (фар-форовой. пластмассовой, металлической и бумажной (картонной потребительской таре. упакованным в кар-тонные коробки. Списанию по нормам подлежащотеви следующих парфюмерно-косметических товаров, выяв-ленных при приемке товара на складах оптовых баз и в розничной торговле, а также образовавшихся при хране-нии и реализации;

• · парфюмерных товаров, к которым относятся духи, одеколоны, душистые воды, парфюмерные наборы;
• · косметических товаров, к которым относятся лось-оны и кремы для ухода за кожей лица, средства для бритья, средства для ухода за полостью рта, средства для ухода за волосами, декоративная косметика, другие косметические изделия;
• · туалетного мыла: порошкообразного, кремообразного, жидкого и шампуня (кроме твердого туалетного мыла).

Поэтому внимательно следите за названием приобрета-емых парфюмерно-косметических товаров, если хотите ис-пользовать нормы естественной убыли!

Под потерями следует понимать потери товара в ре-зультате боя или порчи потребительской тары, результа-том чего стали вытекание, улетучивание или потери то-варного вида.

Нормы не распространяются на потери парфюмерно-косметических товаров:

• 1) образовавшиеся при перевозках со склада магазина или подсобного помещения в магазин;
• 2) являющиеся следствием производственного брака (посечки, свищи, поверхностные пузыри, тонкостенность и другие пороки стеклотары);
• 3) в аэрозольной упаковке или в других видах тары, не предусмотренных Нормами.

Списание потерь при транспортировке осуществляет-ся при приемке товара на основании соответствующего акта, но не выше установленных норм:

• -- предприятиями оптовой торговли в процентах от суммы стоимости партии, проверенной путем внешнего осмотра заводской упаковки на предмет «видимого», «слы-шимого» боя или поштучно. При превышении фактичес-ких потерь сверх определенных по норме производится списание на издержки обращения только в пределах норм естественной убыли, а на разницу выставляется претензия поставщику;
• -- предприятиями розничной торговли в процентах от суммы стоимости товара, проверенного поштучно. При этом надо учитывать, что в случае превышения потерь сверх норм естественной убыли списание на издержки обращения возможно также в пределах норм естественной убыли, а предъявление претензии возможно к поставщику и перевозчику, в зависимости от того, что предусмотрено договором. Если доставку груза осуществляло данное предприятие розничной торговли, то возможно только предъявление претензии изготовителю, но для взыскания суммы необходимо доказать, что не имелось сверхнорма-тивного боя при перевозке.

Следует также помнить, что при нарушении требова-ний внутритарной упаковки изготовителем или предпри-ятием оптовой торговли, результатом чего стали данные потери, претензия по сверхнормативным потерям предъяв-ляется соответственно нарушителю. Если предприятие розничной торговли осуществляет поштучную приемку каждой партии товара, то списание потерь можно осуще-ствлять по средним нормам (п.1.2 и 2.2 Норм) в процентах от суммы реализованного товара.

1 . Виды товарных потерь и причины их возникновения

2. Документальное оформление товарных потерь

3. Учет товарных потерь в организациях торговли

4. Учет товарных потерь вследствие «забывчивости покупателей»

1. В хозяйственной практике торговых организаций нередки случаи, когда в силу различных причин они несут потери от порчи товаров, их недостачи или брака. Под товарными потерями понимаются уменьшения количества и снижение качества товаров, вызванные физико-химическими свойствами товаров и другими причинами.

При учете товарных потерь следует придерживаться следующих принципов:

1) нормы естественной убыли (НЕУ) и нормы потерь от боя, лома, порчи являются предельными и применяются только в случаях выявления фактической недостачи.

2) списание естественной убыли и товарных потерь в пределах норм, производится на основание расчета, составленного бухгалтером и утвержденного руководителем организации.

3) естественная убыль и другие товарные потери – списываются с материально ответственного лица в сумме фактических потерь. Но не выше установленных норм.

4) недостача товаров в пределах установленных норм списывается с материально ответственного лица по тем ценам, по которым товары были оприходованы. Отнесение товарных потерь на расходы по реализации (издержки) производится по покупным ценам.

5) выявление при инвентаризации товарных потерь сверхустановленных норм естественной убыли, боя, лома, повреждения потребительской тары относятся на материально ответственное лицо по розничным ценам.

Товарные потери делятся на: нормируемые и ненормируемые. Данное подразделение вытекает из раздела 1 Норм товарных потерь, методики расчета и порядка отражения в учете. Утвержденного приказом Министерства торговли Республики Беларусь от 02.04.1997г. №42.

Нормируемыми потерями являются:

1) естественная убыль товаров

2) бой, лом товаров вследствие их хрупкости

3) порча товаров или повреждение потребительской тары, в которую упакован товар, что в свою очередь вызывает потерю его потребительских свойств.

4) бой порожней стеклянной посуды

5) технологические отходы, образующиеся при подготовке отдельных видов товаров к продаже.

Для включения потерь в эту группу необходимо, чтобы нормативно были установлены:

1) показатель нормирования

2) методика расчета по нему

Нормируемыми технологическими отходами и потерями в торговле являются:

1) отходы, образующиеся при подготовке к розничной продаже колбас и мясокопченостей чистой массы

2) отходы и потери мяса, мясопродуктов при машинной нарезке в магазинах

3) потери от зачистки монолита сливочного масла, др.

Наиболее распространенным видом товарных потерь является естественная убыль, которая представляет собой потери товара (уменьшение его массы при сохранении качества в пределах требований нормативной документации) являющихся следствием физико-химических свойств товаров, воздействия метеорологических факторов, несовершенство применяемых средств защиты продукции от возможных потерь при транспортировке, хранение и реализации.

Естественная убыль является следствием:

1) усушки, выветривания и распыла.

2) утечки (таяния и просачивания)

3) разлива при перекачке и отпуске жидких товаров

Следует отметить, что 1) нормы естественной убыли не устанавливаются на продукцию транспортируемою или хранящуюся в герметической таре, легко поглощающую влагу (при перевозке водным видом транспорта).

2) нормы естественной убыли не распространяются на товары, имеющие производственные дефекты

3) к естественной убыли не относятся потери, вызванные нарушением правил перевозки. Потери, вызванные нарушением (повреждением) тары, а также вызванные нарушением требований стандартов

4) к ненормируемым относятся порча и недостача товаров сверх установленных норм и недостача товаров, по которым такие нормы не установлены.

2. Поступление и реализация товара осуществляется в соответствии с договорами купли-продажи. При заключении договоров купли-продажи необходимо руководствоваться Гражданским Кодексом Республики Беларусь, положением о поставке товаров Республики Беларусь. Согласно статье 445 Гражданского Кодекса Республики Беларусь, если недостатки товаров не были оговорены продавцом покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества в праве по своему выбору потребовать от продавца:

1) соразмерного уменьшения покупной цены

2) безвозмездного устранения недостатка товара в разумный срок

3) возмещения своих расходов, на устранение недостатков

В случае существенного нарушения требований к качеству товара (наличие неустранимых недостатков), недостатков, которые выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения. Устранение которых требует существенных расходов или затрат времени и т.д. покупатель вправе по своему выбору:

1) отказаться от исполнения договора купли-продажи

2) потребовать уплаченной за товар суммы

3) потребовать замены товара ненадлежащего качества на товар, соответствующий договору

В случае, если при приемке товара будет выявлена недостача или его ненадлежащие качество результаты приемки – оформляются актом, который составляется в день выявления нарушений в двух экземплярах. В акте перечисляются только те товары, по которым выявлено расхождение в количестве или качестве. В конце акта делается отметка: «по остальным товарам расхождений нет». Акт подписывается всеми должностными лицами, участвующими в приемке.

Мат-отв.лицо, выразившее несогласие с содержанием акта – обязано в письменном виде изложить свое мнение, которое прилагается к акту. О чем в самом акте делается соответствующая отметка. Если между продавцом и покупателем возникают разногласия, о характере выявленных дефектов, о причинах образования недостач и т.д. покупатель обязан обратиться к эксперту.

В том случае, если товар перевозит перевозчик, т.е. сторонняя организация, то он несет ответственность за не сохранность груза.

До предъявления поставщику, или перевозчику иска обязательным является предъявление ему претензии. Если недостача установлена в процессе проведения инвентаризации, то документальное оформление (см. тема15 вопрос 2): приказ о проведение инвентаризации, инвентаризационные описи и сличительные ведомости.

3. В соответствии с типовым планом счетов бухгалтерского учета для учета товарных потерь при их обнаружении применяется счет 94 (по своей структуре – активный).

Согласно инструкции по применению типового плана счетов по Д94 – отражается недостача товаров: в организациях оптовой торговли по покупной цене, в организациях розничной торговли – по розничной цене. (при условии ведения учета по вышеназванным ценам). По К94 – отражается списание недостач по покупным ценам.

Источниками покрытия выявленных недостач и порчи товаров могут служить:

1) расходы на реализацию (издержки)

также организации могут использовать резерв предстоящих платежей

Резерв предстоящих платежей на естественную убыль зависит от итогов предыдущих инвентаризаций и объемов розничного товарооборота. Ежемесячно определенная сумма относится в Д44 К96. Таким образом, к дате проведения обязательной инвентаризации в организации уже будет накоплен определенный резерв, для покрытия суммы естественной убыли. Создание резерва должно быть в обязательном порядке предусмотрено учетной политикой.

В налоговом учете потери от недостач в пределах норм согласно статье 130 Налогового Кодекса Республики Беларусь учитываются в составе затрат, учитываемых при налогообложении прибыли.

Факт недостачи отражается

Д94 К41.2 по розничным ценам

Затем методом красное сторно со счета 94 убирается торговая надбавка и НДС в розничной цене

Оставшаяся покупная стоимость недостачи в пределах норм списывается

2) возмещение потерь за счет виновных материально ответственных лиц

При возмещении недостачи из зарплаты виновных лиц следует руководствоваться нормами Трудового Кодекса Республики Беларусь. Удержание из зарплаты производят по письменному распоряжению руководителю для погашения задолженности сотрудника при возмещении ущерба в размере, не превышающем его среднемесячный заработок. При этом следует учитывать, что при каждой выплате зарплаты общий размер всех удержаний не должен превышать 50% зарплаты.

Недостачи сверх норм относимые на материально ответственное лицо отражается по Д73.2 К94 на разницу между розничной ценой и покупной Д73.2 К90.7.

В налоговом учете данные доходы подлежат отражению не позднее даты удержания из зарплаты или поступления в кассу.

С 2012 года обороты по прочему выбытию товаров (куда относится, и недостача не являются объектом обложения НДС). Следовательно, полученный прочий доход в виде разницы между покупной и розничной стоимости товара не следует облагать НДС и на текущую дату.

4) собственные источники организации. На практике встречаются случаи, когда лицо, виновное в недостаче товара не может быть установлено; судом отказано в возмещение с виновного лица, а также в результате «иных» ситуаций. Под иными подразумеваются чрезвычайные ситуации (пожар, затопление и т.д.) в таком случае после проведения расследования причин данных ситуаций, при подтверждении отсутствия виновных лиц сумма потерь списывается за счет источников организации. Следует особо обратить внимание, что в организации должны быть решения следственных органов, судебные решения и т.д. в бухгалтерском учете сумма недостач при отсутствии конкретных виновников – списывается на прочие расходы по текущей деятельности.

Д90.10 К94. В налоговом учете данные расходы учитываются при налогообложении прибыли.

Поскольку годовые инвентаризации в обязательном порядке проводятся один раз в год. Организации могут начислять резерв на естественную убыль.

При наличии резерва на естественную убыль списание недостачи осуществляется:

Д96 К94 (в пределах норм)

4. Усиление конкуренции, необходимость повышения качества обслуживания, необходимость сокращения расходов на реализацию и увеличение объема товарооборота обуславливают необходимость использования современных форм торговли, а вместе с ними и методов продаж товаров. Одним из таких методов является реализация товара по методу самообслуживания. Однако реализация товара с открытой выкладкой порождает такое явления, как «забывчивость покупателей». Документом, регламентирующим методику расчета и учет товарных потерь в магазинах самообслуживания и магазинах, торгующих с открытой выкладкой товаров являются: Методические рекомендации по расчету и бухгалтерскому учету потерь товаров в магазинах (отделах, секциях) самообслуживания и торгующих с открытой выкладкой товаров. Утвержденными Министерством торговли Республики Беларусь №113 от 27.10.1999г. с изм. и доп. списание фактических потерь в связи с «забывчивостью» покупателей производится в пределах рекомендуемых норм или в пределах норм, утвержденных собственником торговой организации в случае если сумма недостачи, выявленная при инвентаризации превышает товарные потери в пределах норм естественной убыли.

Данные потери являются сверхнормативными вместе с тем если руководитель утвердит нормы в процентах к товарообороту по забывчивости покупателей, то данная сумма товарных потерь будет списываться на прочие расходы на текущей деятельности. Также организациям не запрещено создавать резерв предстоящих платежей на забывчивость покупателей. Существует 2 мнения по поводу отражения данного резерва на счетах бухгалтерского учета. Либо Д44 либо Д90.10. К96.

Говоря о торговле, нельзя обойти стороной вопросы, связанные с товарными потерями. В данной отрасли народного хозяйства, величина таких потерь достаточно высока.

Товарные потери возникают на всех стадиях обращения товаров: при транспортировке, хранении и реализации. Вопросы, связанные с товарными потерями для торговых организаций, являются очень важными.

Различают нормируемые и ненормируемые товарные потери.

Нормируемые потери - это потери, образующиеся в результате усушки, утруски, раскрошки, разлива и тому подобному, то есть так называемая естественная убыль товаров: уменьшение веса или объема товаров происходит вследствие изменения их физико-химических качеств.

Ненормируемые потери: это потери от боя, брака и порчи товаров, а также потери по недостачам, растратам и хищениям. Данные потери образуются вследствие уменьшения массы товаров сверх норм естественной убыли, понижения качества по сравнению со стандартами, веса и объема товаров, а также их порчи из-за неправильных условий хранения, халатности должностных лиц. Наличие в торговых организациях таких потерь является результатом бесхозяйственности, запущенности в учете, поэтому такие потери не нормируются, а считаются сверхнормативными. К сверхнормативным относятся и потери вследствие стихийных бедствий, а именно: не компенсируемых убытков от пожаров, наводнений, всякого рода аварий и тому подобного, убытков от хищений, виновники которых по решению суда не установлены.

Товарные потери выявляются проверкой наличия товаров путем инвентаризации. Выявленные отклонения в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и Законом о бухгалтерском учете должны регулироваться следующим образом:

• убыль товаров в пределах норм, утвержденных в законодательном порядке, списывается по распоряжению руководителя организации на расходы торговой организации (издержки обращения); потери сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц;
• Если виновные лица не установлены или во взыскании с них отказано судом, убытки от недостач и порчи списываются на финансовые результаты через счет 91 "Прочие доходы и расходы", предварительно собираясь по счету 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Исключение составляют недостачи и потери от порчи ценностей, выявленные при приемке товаров от поставщиков и транспортных организаций, а также потери от стихийных бедствий. В первом случае претензии предъявляются к поставщикам и транспортным организациям, во втором случае - недостачи признаются чрезвычайными расходами и отражаются непосредственно на счете 99 "Прибыли и убытки". Нормируемые потери учитываются при выведении окончательных результатов инвентаризации и только в том случае, если будет выявлена реальная недостача ТМЦ.

При натурально-стоимостном учете результаты инвентаризации отражают по каждому наименованию и артикулу товаров отдельно в сличительной ведомости, выявляя тем самым отклонения фактических остатков товаров от учетных.

УЧЕТ ТОВАРНЫХ ПОТЕРЬ ВСЛЕДСТВИЕ ЕСТЕСТВЕННОЙ УБЫЛИ

В результате естественных физико-химических процессов, таких, как выветривание, усушка, распыление, крошение, вымораживание, утечка, разлив (при перекачке и отпуске жидких товаров) и так далее, масса товара во время хранения может измениться. Кроме того, товар может испортиться в процессе транспортировки или разгрузки по причине его естественной ломкости, нежности (фрукты) или других свойств. Принято считать, что перечисленные процессы приводят к естественной убыли товаров. И для этих процессов государственными органами устанавливаются нормы естественной убыли, в пределах которых организация может списывать недостачу на издержки производства или обращения и учитывать при налогообложении (конечно, если эти нормы есть).

Нормы естественной убыли товаров различаются в зависимости от параметров хранения: климатической зоны, условий и срока хранения. К условиям хранения относятся качество упаковки, температурный режим, качество помещений.

Как мы уже отметили, списание выявленных недостач товаров в пределах норм естественной убыли в бухгалтерском учете производится на издержки обращения. Таким образом, нормы естественной убыли играют в торговых организациях огромную роль, однако нужно сказать, что именно в такой отрасли народного хозяйства, как торговля, этот вопрос остается неурегулированным.

19 декабря 1997 года Приказом МВЭС России №631 "О нормах естественной убыли") были установлены нормы естественной убыли для продовольственных товаров, которые должны были применяться всеми организациями торговли, независимо от формы собственности. Однако через два года действие данного Приказа было приостановлено Приказом Минэкономразвития Российской Федерации от 17 января 2001 года №8 "О приостановлении действия Приказа МВЭС России от 19 декабря 2001 года №631 "О нормах естественной убыли", в связи с тем, что он не прошел государственную регистрацию в Минюсте России. Получается, что норм естественной убыли, которыми может воспользоваться торговая организация, не существует.

На наш взгляд, воспользоваться "приостановленными" нормами в целях бухгалтерского учета все-таки можно, ведь, приостановление действия документа не говорит о том, что он отменен.

Другой вопрос, что учесть такие нормы нельзя в налоговом учете, так как, вступившая в силу глава 25 НК РФ, подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) к материальным расходам для целей налогообложения приравнивает потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Мало того, что налоговое законодательство предусматривает возможность списания только на основании норм, утвержденных Правительством Российской Федерации, так и еще и запрещает списание норм, образующихся при реализации.

Для справки:
Отметим, что в арбитражной практике известны случаи положительных судебных решений, когда налогоплательщик сумел отстоять в суде законность списания естественной убыли при отсутствии норм, установленных Правительством Российской Федерации (смотрите Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 5 апреля 2004 года по делу №Ф04/1731-330/А46-2004). Однако, как видим, положительная практика, скорее исключение, чем правило, поэтому налогоплательщику стоит самостоятельно решить, использовать ли данное Постановление ФАС в своей практической деятельности или нет.

В связи с такой ситуацией, видимо организации торговли вряд ли будут учитывать в бухгалтерском учете недостачу товаров в пределах норм естественной убыли, списывая ее на издержки, ведь это неизменно приведет к разрыву между данными бухгалтерского и налогового учета, так как в налоговом учете такую недостачу все равно придется считать сверхнормативной.

Тем же организациям, которые решать учитывать такие недостачи в бухгалтерском учете, необходимо помнить о том, что нормы естественной убыли являются предельными, то есть, представляют собой максимальную величину потерь, которую можно учесть при определении финансовых результатов. Если же в результате инвентаризации выявлена меньшая величина, чем норма, то на издержки относится именно фактическая величина потерь.

Есть еще один момент, на котором необходимо заострить внимание читателя. Нужно ли по недостачам товаров в пределах норм естественной убыли восстанавливать сумму "входного" НДС, если ранее сумма налога была принята к вычету. Налоговые органы весьма категоричны: НДС необходимо восстановить, так как данные товары не участвуют в налогооблагаемых операциях, то есть у налогоплательщика не выполняются требования пункта 2 статьи 171 НК РФ.

На наш взгляд, вопрос восстановления налога является весьма спорным. Согласитесь, ведь если эти товары изначально приобретались налогоплательщиком для дальнейшей реализации, следовательно, он правомерно применил право на вычет. Обязанность по восстановлению налога у налогоплательщика (при условии ранее примененного вычета) возникает только в случаях, перечисленных в пункте 2 статьи 170 НК РФ:

"1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;
3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с настоящей главой либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;
4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса".

Как видим, выбытие товаров в результате потерь, к перечисленным операциям не относится. Нет такого требования и в других статьях главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, следовательно, налоговое законодательство не обязывает налогоплательщика восстанавливать сумму "входного" налога.

Обратите внимание!
Налоговый орган вряд ли согласится с приведенными аргументами, поэтому "не восстановленный НДС" наверняка, приведет Вас в суд. Кто не готов спорить с налоговиками, тому совет: восстановите сумму налога и заплатите ее в бюджет.

Обратите внимание!
Глава 25 прямо устанавливает, что нормы естественной убыли должны быть установлены именно Правительством Российской Федерации. Хотя порядок утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в соответствии со статьей 254 НК РФ был утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 12 ноября 2002 года №814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей", причем пунктом 5 этого Постановления федеральным органам исполнительной власти предложено было утвердить эти нормы до 1 января 2003 года, до сих пор нормы естественной убыли, так и не приняты. Исходя из этого, можно утверждать, что в целях налогообложения, в настоящее время любые недостачи при транспортировке и хранении ТМЦ считаются сверхнормативными. Но не будем забывать, что "надежда умирает последней", может быть, Правительство Российской Федерации в ближайшее время восполнит этот пробел в законодательстве.

Товарные потери при транспортировке.

Сумма товарных потерь вследствие естественной убыли при перевозках определяется исходя из массы товаров (нетто), принятых для перевозки, и нормы естественной убыли. Естественная убыль не начисляется на товары, принимаемые и отпускаемые без перевеса по массе отправителя, без вскрытия тары, по товарам, реализованным транзитом, по штучным товарам и товарам, списанным в результате боя, лома, порчи.

Как правило, товарные потери при перевозках возникают при доставке от поставщика к организации - покупателю.

И хотя, мы уже немного касались данной темы, рассматривая вопросы учета поступления товаров организацию торговли, напомним некоторые моменты.

Потери при перевозках вследствие естественной убыли списываются по цене, установленной договором купли-продажи, то есть по цене приобретения.

При этом в учете это отражается следующим образом:

Недостача, выявленная при приемке товаров (сверх норм естественной убыли) оформляется соответствующим актом.

Недостача товаров сверх норм естественной убыли выставляется поставщику в виде претензии, в которой выдвигаются требования на возмещение самой недостачи и, если договором поставки были предусмотрены штрафные санкции, предъявляются требования и по их уплате.

В бухгалтерском учете выставление претензии поставщику отражается следующим образом:

Корреспонденция счетов		Содержание операции
Дебет	Кредит
76-2	60	Отражена недостача сверх норм
76-2	91-2	Признана поставщиком сумма штрафных санкций в соответствии с договором

Если поставщик не признает сумму штрафных санкций, то торговая организация- покупатель, вправе обратиться в арбитраж, и тогда на основании вынесенного судебным органом решения, бухгалтер торговой организации либо начисляет штрафные санкции, либо нет. Суммы полученных штрафных санкций будут представлять собой у организации-покупателя внереализационными доход.

При оплате поставщиком суммы недостачи и штрафных санкций составляется следующая бухгалтерская запись:

Если судебные инстанции отказывают во взыскании сумм потерь с поставщиков или транспортных организаций, тогда сумма недостачи, первоначально учтенная на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Расчеты по претензиям" списывается на счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Обратите внимание!
Штрафные санкции (штрафы, пени, иные санкции, связанные с нарушением договорных обязательств, а также суммы возмещения ущерба) в соответствии со статьей 250 НК РФ признаются внереализационными доходами. В связи с этим необходимо несколько слов сказать и о налоге на добавленную стоимость по таким штрафным санкциям. Будет ли при их получении, у организации - покупателя, возникать НДС?

Думается, что нет. Попробуем аргументировать свою позицию.

НДС с суммы штрафных санкций возникает в тех случаях, когда речь идет о штрафах, связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). В такой ситуации на основании положений пункта 2 статьи 153 и статьи 162 НК РФ, НДС возникает.

Мы же рассматриваем вариант получения штрафных санкций при выставлении претензии поставщику, в случае, если штрафные санкции за нарушение договорных обязательств, предусмотрены договором поставки.

Согласно статье 330 Гражданского кодекса Российской Федерации:

"Неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков".

Данные штрафные санкции никак не связаны с оплатой реализованных товаров. Они выступают способом исполнения обязательств. А если сумма штрафа не связана с оплатой реализованных товаров, то у организации - покупателя нет оснований для начисления НДС, так как в указанных статьях НК РФ (153 и 162) речь идет о суммах штрафных санкций, связанных с оплатой товаров (работ, услуг). Таким образом, сумма штрафа, полученная от поставщика, не включается организацией торговли в налогооблагаемую базу по НДС.

НОРМЫ ЕСТЕСТВЕННОЙ УБЫЛИ ПРИ ХРАНЕНИИ ТОВАРОВ

Нормы естественной убыли зависят от срока хранения товаров. Поэтому, чтобы определить нормы естественной убыли по какому-либо виду товаров необходимо определить срок их хранения. По большинству товарных групп нормы естественной убыли установлены в процентах из расчета хранения товаров в течение одного месяца. Если какой-то товар хранится на складе более одного месяца, то нормы за весь срок хранения будут складываться из норм для первого месяца и норм за последующие месяцы. За время неполного последующего месяца хранения потери исчисляются в размере 1/30 месячной нормы за каждые сутки хранения.

Пример 1. На складе оптовой организации ООО "Сатурн" макаронные изделия хранятся 2 месяца и 8 дней.

Нормы естественной убыли для одного месяца хранения макаронных изделий составляют 0,03%, за каждый следующий месяц - 0,008%. В данном примере норма естественной убыли на складе по макаронным изделиям будет равна:

За первый месяц - 0,03%, за второй месяц- 0,008%, за 8 дней - 0,008% х 8/30 =0,002, таким образом, норма естественной убыли по макаронным изделиям за 2 месяца и 8 дней составит 0,04%.

Окончание примера.

Естественная убыль рассчитывается в зависимости от принятого способа учета и хранения товаров: партионного или сортового.

При партионном способе естественная убыль исчисляется по фактическим срокам хранения товаров, которые определяют по партионной карте, на основании даты поступления партии товаров на склад, отпуска товаров, отпуска товара из партии и инвентаризации.

При сортовом способе естественная убыль исчисляется на товары, реализованные за период между инвентаризациями и имеющиеся в остатке на момент проведения инвентаризации на складе (среднего срока их хранения).

Этот срок определяют делением среднего суточного остатка товаров за период между инвентаризациями, на однодневный товарооборот за период между инвентаризациями. Суточный остаток товаров, рассчитывается путем деления суммы остатка товаров за каждый день на количество дней хранения между инвентаризациями. Однодневный товарооборот можно определить делением товарооборота за межинвентаризационный период на количество календарных дней в этом периоде. Определив средний срок хранения товара, можно узнать норму естественной убыли, она будет равна проценту убыли от количества реализованных товаров с учетом его цены.

Оборот по реализации какого либо товара за период между инвентаризациями определяется расчетным путем, на основе показателей товарного баланса, при этом к имеющемуся остатку товара на начала месяца межинвентаризационного периода прибавляют поступление данного товара за данный период и корректируют на выбытие товара за период между инвентаризациями и остаток товара на конец данного периода. При этом:

• остаток товара на начало межинвентаризационного периода берется по данным предыдущей инвентаризации;
• количество поступившего товара за данный период определяется на основании приходных документов за межинвентаризационный период;
• количество выбывшего товара определяется на основании расходных документов;
• остаток товара на конец периода определяется по данным последней инвентаризации.

Определив оборот по реализации того или иного товара, за период между инвентаризациями и умножив данный оборот на норму естественной убыли, можно получить сумму естественной убыли по данному товару. Рассчитав, таким образом, сумму естественной убыли по всему наименованию товаров можно определить общую сумму естественной убыли по всем реализованным за период между инвентаризациями товарам. Такой расчет достаточно трудоемок, поэтому необходимо отметить, что данный расчет имеет смысл, при наличии соответствующих норм.

УЧЕТ ПОТЕРЬ ВСЛЕДСТВИЕ БОЯ, ЛОМА И ПОРЧИ

В организации торговли могут возникать и потери, связанные с боем, ломом или порчей товаров. Такие товарные потери списываются за счет виновных лиц, на основании составленного акта. Данный акт в обязательном порядке содержит наименование товара, его сорт, артикул, а также количество и цену. Кроме того, в акте указывается лицо, виновное в данных потерях, а также возможность дальнейшего использования испорченного товара: это может быть продажа по сниженной цене, сдача в переработку или уничтожение. Составленные акты о бое, ломе и порче товаров передают в бухгалтерию для проверки правильности оформления, а затем - руководителю организации. Руководитель принимает решение за чей счет списывать образовавшиеся потери.

Справедливости ради, нужно отметить, что данные потери возникают в организациях торговли вследствие бесхозяйственности (неудовлетворительные условия хранения, неосторожное обращение с товарами при транспортировке и тому подобное), и поэтому они, как правило, взыскиваются с виновных лиц. Списание таких потерь за счет организации возможно лишь в исключительных случаях, когда конкретных виновников в причинении ущерба установить невозможно.

Отражение потерь от боя, лома и порчи товаров в бухгалтерском учете осуществляется в общепринятом порядке.

ПОТЕРИ ТОВАРОВ В РЕЗУЛЬТАТЕ ЧРЕЗВЫЧАЙНЫХ СИТУАЦИЙ

Если организация торговли несет потери, вызванные какими-то чрезвычайными обстоятельствами (пожар, наводнение и тому подобное), то сначала она обязана провести инвентаризацию и только после нее отразить такие потери в учете. Решение о списании испорченных товаров принимает руководитель. Расходы, возникающие вследствие чрезвычайных обстоятельств, относятся к чрезвычайным расходам в соответствии с правилами ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99", учитываются в составе прочих расходов и отражаются в учете с помощью следующей бухгалтерской проводки:

Дебет 99 "Прибыли и убытки" Кредит 41 "Товары"

Такое отражение недостач и потерь, образующихся в результате чрезвычайных обстоятельств предусмотрено Положением по ведению бухгалтерского учета (пункт 28).

Однако другой бухгалтерский документ предполагает несколько иной порядок отражения недостач в результате чрезвычайных обстоятельств. Речь идет о Приказе Минфина Российской Федерации от 28 декабря 2001 года №119н "Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов". Пунктом 35 указанного документа установлено, что:

"35. Материальные запасы, утраченные (уничтоженные) в результате стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, списываются с кредита счетов учета запасов в дебет счета "Недостачи и потери от порчи ценностей" по фактической себестоимости этих запасов с последующим отражением на счете учета финансовых результатов как чрезвычайные расходы.
Страховые возмещения, поступающие в качестве компенсации потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, учитываются в составе чрезвычайных доходов организации".

На наш взгляд, наиболее правильным вариантом отражения недостачи товаров от чрезвычайных ситуаций, является вариант, предложенный Методическими рекомендациями.
Затем все потери, возникшие в результате чрезвычайной ситуации и накопленные на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", списываются в дебет счета 99 "Прибыли и убытки".

УЧЕТ ПЕРЕСОРТИЦЫ ТОВАРОВ

Достаточно часто организации торговли (и оптовые и розничные), имеющие широкий ассортимент товаров и значительный оборот, сталкиваются с так называемой пересортицей товаров. это появление излишков одного сорта и недостачи другого сорта товаров одного и того же наименования.

Причинами её возникновения могут быть:

• отсутствие порядка приемки и хранения товаров на складе, а также порядка документооборота;
• недостаточный внутренний контроль движения товаров;
• халатное отношение материально ответственных лиц к своим обязанностям и тому подобное.

Согласно пункту 5.3 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 13 июня 1995 года №49 "Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств", может быть допущен взаимный зачет излишков и недостач, образовавшихся в результате пересортицы. Однако такой зачет может быть возможен только:

• за один и тот же проверяемый период;
• у одного и того же материально ответственного лица;
• в отношении товаров одного и того же наименования и равного количества.

Следовательно, проводить взаимный зачет недостач излишками по товарам разных наименований, даже однородных не допустимо.

Материально ответственные лица должны представить подробные объяснения инвентаризационной комиссии о допущенной пересортице. Решение о взаимном зачете излишков и недостач в результате пересортицы принимает руководитель предприятия.

Какие же записи должен сделать бухгалтер торговой организации при возникновении пересортицы? Если при зачете пересортицы сумма недостачи превышает стоимость излишков, то эта разница в стоимости относится на виновное лицо. В бухгалтерском учете при этом делаются такие записи:

Если виновник пересортицы не установлен, то в этом случае суммовые разницы рассматриваются как недостачи сверх норм и списываются в организациях торговли на издержки обращения.

В налоговом учете на основании статьи 265 НК РФ:

"расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти".

При этом в учете делается следующая проводка:

Пример 2. Торговое предприятия ООО "Сатурн" провело инвентаризацию остатков товаров по состоянию на 1 марта.

В ходе инвентаризации было установлено:

• излишки пшеничной муки первого сорта - 50 кг по покупной цене 8 рублей;
• недостача пшеничной муки высшего сорта - 50 кг по покупной цене 12 рублей;

Вся мука оплачена поставщику, поэтому НДС по ней ранее был отнесен на возмещение бюджету. Виновных в пересортице нет, об этом имеется письменное заключение суда.

Недостача 50 кг муки высшего сорта была зачтена излишками 50 кг муки первого сорта.

Стоимость излишков муки первого сорта составила: 50 кг х 8 рублей = 400 рублей.

Сумма недостачи муки высшего сорта равна: 50 кг х 12 рублей = 600 рублей.

Значит, при зачете пересортицы образовалось превышение суммы недостачи над суммой излишков - 200 рублей (600 рублей - 400 рублей).

В учете ООО "Сатурн" должны быть сделаны следующие проводки:

После проведения зачета по пересортице вновь определяются недостача и излишки товаров.

Окончание примера.

Изменим условия примера.

Пример 3. В результате инвентаризации на складе ООО "Сатурн" была выявлена недостача 50 кг муки высшего сорта по цене 12 рублей за кг. на общую сумму 600 рублей и излишек муки первого сорта 100 кг по цене 8 рублей за кг. Руководитель ООО "Сатурн" принимает решение о зачете недостачи излишками. Окончательный излишек муки первого сорта принимается к учету по рыночной цене 8,30 рубля за кг.

В результате зачета недостачи 50 кг муки высшего сорта по цене 12 рублей излишками муки первого сорта по цене 8 рублей получено превышение стоимости недостачи над излишками в сумме 200 рублей (50 кг х (12 рублей - 8 рублей)), которое отнесено на виновное лицо.

Окончательный излишек муки первого сорта в количестве 50 кг принимается к учету на общую сумму 415 рублей.

Окончание примера.

Обратите внимание! Мы уже отметили, что нормы естественной убыли, которые налогоплательщик сможет применить в целях налогообложения, должны быть утверждены Правительством Российской Федерации. Однако на сегодняшний день, такие нормы утверждены только в отношении зерна, продуктов его переработки и семян масличных культур при хранении (Приказ Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 23 января 2004 года №55 "Об утверждении норм естественной убыли") и нормы естественной убыли при хранении минеральных удобрений (Приказ Министерства промышленности, науки и технологий Российской Федерации от 31 января 2004 года №22 "Об утверждении норм естественной убыли при хранении химической продукции"). На все остальные виды товаров такие нормы отсутствуют, следовательно, любая недостача в целях налогового учета будет считаться сверхнормативной. А раз так, то по суммам возникающих недостач в организациях торговли будет обязательно возникать разрыв между данными бухгалтерского и налогового учетов.

4. УЧЕТ ТОВАРНЫХ ПОТЕРЬ

Товарные потери в организации возникают при транспортировке, хранении и отпуске товаров. Учет товарных потерь на предприятии регламентирован: Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности; Законом «О бухгалтерском учете»; Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств; Инструкцией о приемки по количеству.

Учтенные на балансе предприятий товары могут быть утрачены вследствие естественной убыли, недостач и хищений, краж, порчи, чрезвычайных обстоятельств.

Образование таких потерь на предприятии обусловлено влиянием следующих факторов:

Несоответствия фактического количества, качества и комплектности товаров при их приемке и реализации условиям договора купли-продажи;

Непредвиденных обстоятельств (пожар, наводнение);

Слабого контроля за соблюдением требований приемки, хранения и реализации товаров и учета движения товаров;

Утратой специфических физико-химических свойств товаров;

Учетных ошибок (при документальном оформлении движения товаров и учете их оприходования и реализации, при переносе остатков из регистров бухгалтерского учета в Главную книгу и наоборот и т.п.);

Злого умысла.

Потери, возникающие у торговых предприятий подразделяются на нормируемые и ненормируемые.

К нормируемым потерям относят естественную убыль товаров, а также бой товаров в стеклопосуде, завес тары, потери в магазинах самообслуживания и с открытой выкладкой. В свою очередь, к ненормируемым (сверхнормативным) предприятие относит потери от боя, брака и порчи товаров, а также потери по недостачам, растратам и хищениям.

Ненормируемые потери образуются вследствие уменьшения массы товаров сверх норм естественной убыли, понижения качества по сравнению со стандартами, веса и объема товаров, а также их порчи вследствие нарушения нормальных условий хранения, халатности должностных лиц. Их наличие является результатом бесхозяйственности, запущенности в учете, а поэтому соответствующие потери не нормируются.

К сверхнормативным относятся также потери предприятием товаров вследствие обстоятельств непреодолимой силы (стихийные бедствия). Кроме того, не нормируются затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий, некомпенсируемых убытков в результате пожаров, аварий и т. п., убытков от хищений, виновники которых по решениям суда не установлены.

Товарные потери в организации выявляются главным образом при проверке наличия товаров путем инвентаризации. Порядок проведения и документального оформления результатов инвентаризации регламентирован Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49.

Зачет недостач в организации одних товаров излишками других возможен только с разрешения руководителя организации. На предприятии в части оптовой торговли взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы допускается в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного проверяемого материально ответственного лица, одного и того же наименования товарно-материальных ценностей и в тождественных количествах. Разрешено допускать такой зачет в отношении одной и той же группы товаров, если входящие в ее состав ценности имеют сходство по внешнему виду и упакованы в одинаковую тару. В случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц.

О допущенной пересортице, как и при обнаружении недостачи, материально ответственные лица дают письменные объяснения. При этом размер недостач определяется исходя из действующих цен на товары на день причинения ущерба. Если конкретные виновники пересортицы установлены, то суммовые разницы рассматриваются как недостачи сверх норм убыли. При недостаче от пересортицы, образовавшейся не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии даются исчерпывающие объяснения о причинах, по которым такая разница не отнесена на виновных лиц. Акт окончательных результатов в оптовой торговле составляется на основании сличительной ведомости.

Бухгалтерский учет списания товаров осуществляется с использованием собирательно-распределительного счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Кредит 41 «Товары»

Отражена сумма недостачи по учетным ценам.

Исключение составляет лишь списание товаров в следующих случаях:

Некомпенсируемые потери товарно-материальных ценностей, возникающие в результате стихийных бедствий:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 41 «Товары» списаны испорченные товары по фактической стоимости;

Недостачи и потери от порчи ценностей, выявленные при приемке товаров и образовавшиеся по вине поставщиков или транспортных организаций.

Эти суммы учитывают в учете следующим образом:

Дебет 76/2 «Расчеты по претензиям»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» предъявлена претензия поставщику.

При отказе органами арбитража во взыскании данных сумм делается проводка:

Кредит 76/2 «Расчеты по претензиям»

Торговые предприятия на счет 94 «Недостачи в потери от порчи ценностей» относят все потери независимо от характера, причины возникновения и источника возмещения. По дебету этого счета отражается:

Потери в пределах норм естественной убыли при перевозке, хранении и реализации;

Потери от понижения качества плодоовощной продукции при соблюдении нормальных условий хранения;

Потери от недостачи и порчи ценностей сверх норм естественной убыли и в случае, когда конкретные виновники не установлены;

Потери товаров, а также денежных средств, подлежащие взысканию с материально ответственных лиц;

Потери от списания долгов по недостачам товарно-материальных ценностей, во взыскании которых полностью или частично отказано судом вследствие необоснованности исков;

Потери от списания задолженности по претензиям к поставщикам и транспортным организациям за выявленную при приемке недостачу или порчу товаров в случае отказа арбитража в удовлетворении предъявленных исков.

При оптовой продаже в тех случаях, когда недостача, порча или хищение материальных ценностей отражаются в учете до списания суммы НДС, уплаченной при приобретении, они фиксируются по кредиту счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в установленном для списания недостач порядке без возмещения (зачета) соответствующего НДС из бюджета, что отражается проводкой:

Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям».

Списание сумм недостач, хищений и потерь от порчи ценностей, в том числе и товаров, осуществляется на основании Акта окончательных результатов инвентаризации и регулируется законодательством и учредительными документами.

Порядок списания определен п.28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и п. 2.13 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания. По кредиту счета 94 “Недостачи и потери от порчи ценностей” списываются:

Недостачи и потери от порчи ценностей в пределах предусмотренных в договоре величин на счета учета материальных ценностей (когда они выявлены при заготовлении) или в пределах норм естественной убыли (при наличии норм) - затрат на производство и расходов на продажу (когда они выявлены при хранении или реализации):

Дебет 44 «Расходы на продажу» Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Недостачи ценностей сверх норм убыли (при наличии норм) и потери от порчи и похищенных ценностей - в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»:

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

По решению руководителя организации с виновного лица должна быть взыскана стоимость недостающих ценностей по рыночным ценам. При этом на разницу между балансовой стоимостью товара и суммой взыскания делается запись:

Дебет 73/2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»

Кредит 98/4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».

По мере взыскания с виновного лица причитающейся с него суммы указанная разница списывается со счета 98 “Доходы будущих периодов” проводкой:

Дебет 98/4 Кредит 91/1 «Прочие доходы» на разницу между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей.

При погашении материально ответственным лицом суммы недостачи делаются записи:

Дебет 50 «Касса» Кредит 73/2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»

сумма ущерба внесена наличными в кассу;

Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Кредит 73/2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»

сумма ущерба удержана из заработной платы.

Недостачи ценностей сверх норм убыли при отсутствии конкретных виновников, а также недостачи и хищения товарно-материальных ценностей, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков, - на счет 91 “Прочие доходы и расходы”:

Дебет 91/2 «Прочие расходы» Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

По кредиту счета 94 “Недостачи и потери от порчи ценностей” отражаются суммы в размерах и величинах, принятых на учет по дебету указанного счета. При этом на счета учета затрат на производство и расходов на продажу списываются недостающие ценности по их фактической себестоимости.

Потери от боя, лома, порчи актируются и списываются за счет виновных лиц. В акте, кроме обязательных реквизитов (наименование, цена, количество, артикул, сорт), указывают причину, виновников потерь и возможности дальнейшего использования испорченных товаров: сдача в утиль, продажа по сниженной цене, сдача в переработку, уничтожение.

Уничтожают испорченные товары в присутствии комиссии во избежание повторного списания и актирования. Сдачу товаров в переработку, утиль и откормочным пунктам оформляют товарно-транспортной накладной. Акты о бое, порче, ломе товаров передают в бухгалтерию для проверки правильности составления, после чего - руководителю для принятия решения, за чей счет списывать образовавшиеся потери.

Так как указанные потери в основном возникают вследствие бесхозяйственности (неудовлетворительных условий хранения, неправильного обращения с товарами при транспортировке, хранении и отпуске), то, как правило, они изыскиваются с виновных лиц, И лишь в тех случаях, когда конкретных виновников в причинении ущерба установить невозможно, потери списываются за счет организации.

Потери от порчи, боя и лома товаров в рознице и в опте на счетах бухгалтерского учета отражается по аналогии с товарными потерями в результате хищений.

Естественная убыль-это уменьшение веса или объема товара, обусловленное их физико-химическими свойствами (усушка, утруска, распыл). Нормы естественной убыли являются предельными, они применяются, когда при проверке фактического наличия товаров выявлялась недостача. Нормы устанавливаются в процентах к покупной цене. Естественная убыль списывается в фактически обнаруженных размерах, но не выше установленных норм. При перевозке товаров нормы убыли установлены в зависимости от расстояния и времени года; при этом недостачи списываются по тем ценам, по которым приходовались товары. На складах нормы естественной убыли зависят также от сроков хранения товаров.

Естественная убыль в розничной торговле исчисляется только с реализованных товаров (при наличии норм). Оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период определяется расчетным путем на основе показателей товарного баланса, при этом к имеющемуся остатку товара на начало межинвентаризационного периода (берется по данным предыдущей инвентаризации) прибавляют поступление товаров за данный период (по данным приходных документов) и корректируют на выбытие товара за межинвентаризационный период (по данным расходных документов) и остаток товара на конец данного периода (берется по данным последней инвентаризации). Определив оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период и умножив его на норму естественной убыли, можно получить сумму естественной убыли по данному товару. Рассчитав сумму естественной убыли по каждому товару, можно определить общую сумму естественной убыли по всем товарам, реализованным за межинвентаризационный период.

Если недостача находится в пределах норм естественной убыли, то она в фактически выявленных суммах списывается на расходы на продажу:

Дебет 44 «Расходы на продажу» Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

При выявлении недостачи, превышающей нормы естественной убыли, недостача сверх норм относится на виновное лицо, и в учете составляются проводки:

Дебет 44 Кредит 94 на сумму недостачи в пределах норм естественной убыли;

Дебет 73/2 Кредит 94 на сумму недостачи сверх норм естественной убыли.

В случае если недостача превысила нормы естественной убыли, а удержание предполагается производить в размерах, превышающих себестоимость недостающего товара, в учете, кроме того, на соответствующую разницу делаются записи:

Дебет 73/2 Кредит 98/4 на разницу между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей;

Дебет 98/4 Кредит 91/1 на эту же сумму по мере внесения виновным лицом соответствующей суммы.

Поскольку потери товаров вследствие естественной убыли образуются за весь межинвентаризационный период (несколько месяцев), то они должны быть распределены между всеми месяцами данного периода.

Для этого ежемесячно на издержки обращения списывают плановую сумму товарных потерь, то есть начисляют резерв на естественную убыль:

Дебет 44 «Расходы на продажу»

Кредит 96 «Резервы предстоящих расходов» начислен резерв на естественную убыль.

Сумма созданного резерва может быть использована в случае обнаружения недостач и потерь по результатам инвентаризации:

Дебет 96 «Резервы предстоящих расходов»

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» использование резерва.

Если недостача товаров вследствие естественной убыли оказалась больше начисленного резерва, то на разницу производят его доначисление:

Дебет 44 Кредит 96 доначислен резерв.

Если недостача товаров вследствие естественной убыли оказалась меньше начисленного резерва, то разницу сторнируют:

Дебет 44 Кредит 96 методом «красного сторно».

К нормируемым потерям отнесены также нормы потерь от боя стеклянной тары с пищевыми товарами и порожней стеклянной тары при транспортировке, хранении и отпуске.

Списание недостач товаров в стеклянной таре и порожней стеклянной таре в результате боя в пределах норм (при их наличии) при транспортировании, на складах производится по фактическим размерам на основании специального расчета, но не выше предельных норм. Списание боя стеклянной порожней тары на тарных складах в пределах норм производится на основании актов о наличии боя и накладной о сдаче битого стекла. Списание потерь от боя стеклотары отражается в общеустановленном порядке.

Необходимо также учитывать потери и излишки, которые могут возникнуть вследствие завеса тары, - разницы между фактической массой порожней тары и ее массы по маркировке. Потери товара от завеса тары в основном бывают при поступлении товаров от поставщика в бочках, канистрах и т.п. О факте недостачи составляется в двух экземплярах акт о завесе тары, первый экземпляр вместе с товарным отчетом передается в бухгалтерию предприятия, а второй вместе с рекламационным актом направляется поставщику. В бухгалтерском учете факт выявления завеса тары отражается записями:

Дебет 94 Кредит 41/3

Акт о завесе тары составляется в срок, предусмотренный договором с поставщиком, но не позднее 10 дней после ее освобождения.

После решения руководителя организации о списании завеса тары на стоимость по покупным ценам делается проводка:

Дебет 73/2 Кредит 94 списание за счет виновного лица;

Дебет 76/2 Кредит 94 списание за счет поставщика;

На предприятиях розничной торговли в соответствии с Правилами продажи отдельных видов продовольственных и непродовольственных товаров поступающие в торговый зал товары тщательно проверяются по качеству и рассортировываются. До поступления в торговый зал продукты подготавливаются к продаже (освобождаются от тары, бумажной обертки, увязочных материалов, зачищаются загрязненные поверхности, заветренные срезы и т. п.).

Предприятия могут уменьшать сумму поступивших товаров на величину нормируемых потерь (при наличии утвержденных норм) с отнесением отходов на счет поставщика или за свой счет. При этом часть потерь может быть возвращена при реализации отходов. Отражение в учете потерь по подготовке к продаже отражается проводками:

Дебет 44 Кредит 94 на стоимость по учетным ценам.

При отсутствии норм потери списываются за счет прибыли предприятия.

Виды товарных потерь, порядок их выявления и документального оформления, методики их учета в розничной и оптовой торговле в целом совпадают. Имеются особенности начисления и учета отдельных товарных потерь в розничной торговле.

Потери при подготовке товаров к продаже образуются в виде отходов. Их приравнивают к нормируемым потерям и по покупным ценам списывают на внереализационные расходы. Характер отходов и возможность их использования влияют на документальное оформление товарных потерь.

Товарные потери от завеса тары возникают по товарам, поступившим в таре и продаваемым по массе. При оприходовании поступивших от поставщика таких товаров их вес определяют вычитанием из массы брутто массу тары по трафарету. Проверку правильности оприходования этих товаров производят после их продажи: фактическая масса освобожденной тары, сравнивается с ее массой по трафарету. Полученная разница называется завесом тары и как излишне оприходованные или недостающие товары списывается с материально ответственного лица. Списание потерь завеса тары производят только при инвентаризации. Кроме того, порядок выявления, актирования и возмещения таких потерь должен оговариваться в договоре поставки. Для контроля за правильным списанием завеса тары в бухгалтерии ведут книгу регистрации товаров, материалов, требующих завеса тары. Отметки о фактическом завесе тары производят на основании составленных актов.

Потери товаров в пределах норм естественной убыли, возникающие при хранении и реализации, определяют по расчету при инвентаризации. В розничной торговле нормы естественной убыли товаров установлены в процентах к стоимости товаров и применяются к товарам, реализованным за межинвентаризационный период, без учета времени их нахождения в магазине. При применении потоварных норм естественной убыли в случае установления при инвентаризации недостачи товаров бухгалтер составляет накопительную ведомость информации о товарах для расчета нормируемых товарных потерь за межинвентаризационный период. На основании первичных документов в ней показывают по наименованиям товаров, товарным группам (с учетом установленных норм) остатки товаров на начало и конец инвентаризационного периода, приход и документированный расход товаров за этот период, а затем по балансовой увязке показателей определяют стоимость реализованных товаров за межинвентаризационный период.

Нормируемые потери товаров в магазинах самообслуживания списывают сверх норм естественной убыли. Нормы потерь дифференцированы по типам торговых объектов, группам товаров и зависят от объема товарооборота. Конкретные нормы потерь товаров, реализуемых по методу самообслуживания, в организациях утверждают для каждого магазина (секции, отдела) в процентах к товарообороту. Установленные при инвентаризации в магазинах самообслуживания недостачи товаров и не покрытые нормами естественной убыли по расчету нормируемых потерь на самообслуживание списывают за счет внереализационных расходов по покупным ценам без налога на добавленную стоимость.

Учет товарных потерь и результатов инвентаризации в рознице ведут так же, как и в оптовой торговле. Оприходовать излишки и списать недостачи на объектах розничной торговли необходимо по розничном ценам с налогом с продаж, по которым товары числятся за материально ответственными лицами. Недостачи и потери, выявленные по продажным ценам, на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» доводятся до покупной стоимости. Отражение излишков товаров на внереализационные доходы и списание нормируемых товарных потерь на издержки обращения по покупным ценам без налога на добавленную стоимость требует соответствующего изменения торговых надбавок (скидок), налогов на добавленную стоимость и налога с продаж в розничной цене товара по соответствующим субсчетам регулирующего пассивного счета 42 «Торговая наценка». По результатам инвентаризации их определяют так же, как при переоценке товаров, и отражают по кредиту счета 42 «Торговая наценка» и по дебету счетов: 41 «Товары», субсчету 2 «Товары в розничной торговле» - по излишкам товаров обычными записями и 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» - по недостачам товаров сторнировочными записями. Недостачи и потери от порчи ценностей с виновных лиц взыскиваются по продажным ценам. Кроме того, товарные потери сверх норм естественной убыли являются объектом налогообложения и включаются в налоговую декларацию отчетного месяца, что требует уточнения и корректировки суммы налога на добавленную стоимость, отраженного по недостачам в течение месяца. Корреспонденция счетов бухгалтерского учета товарных потерь в розничной торговле представлена в таблице 2.

Таблица 2. - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета товарных потерь в розничной торговле

	Корреспонденция счетов
1) Списаны товарные потери от завеса тары по учетным ценам за счет поставщика
2) Корректировка суммы претензии до покупной стоимости: - торговая надбавка, выделенная из розничной стоимости товаров (сторнировочная запись); - налог на добавленною стоимость в цене товара, выделенный из розничной стоимости товаров (сторнировочная запись); - налог с продаж, выделенный из розничной стоимости товаров (сторнировочная запись); - налог на добавленную стоимость поставщика, не принимаемый к зачету по товарным потерям поставщика
3) Выявленные потери товаров и тары по учетным (розничным) ценам
4) Списаны потери от завеса тары за счет скидки, предоставленной поставщиком (по покупным ценам без НДС) (сторнировочная запись)
5) Списаны потери товаров при подготовке их к продаже (по покупным ценам без НДС)
6) Списаны за счет организации нормируемые товарные потери в магазинах самообслуживания, потери от завеса тары, от порчи, боя, лома (по покупным ценам без НДС)
7) Отнесены на виновных лиц потери товаров сверх норм естественной убыли, подлежащие возмещению по учетным (розничным) ценам: - потери товаров по покупным ценам без НДС и тары по учетным ценам; - разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и учетной стоимостью по товарной потере в сумме торговой надбавки (скидки); - начислен НДС по потерям товаров сверх норм естественной убыли; - налог с продаж, включенный в розничную цену товара
8) Списаны за счет организации потери товаров сверх норм естественной убыли: - по покупным ценам без НДС; - НДС от покупной стоимости товаров